Teorías generales
| Autor | Albert Hensel |
| Páginas | 139-191 |
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Derecho tributario
CApÍTULO pRImERO
TEORÍAS GENERALES
§19. fUnDAmEnTOs DEL DERECHO T RIBUTARIO ADmInIsTRATIVO
I. Derecho tributario administrativo y derecho tributario de obligación
— La exposición de las partes precedentes trataban exclusivamente de la re-
lación obligatoria de impuesto abstracta. Si bien se pudo supra (§18) armar
que el débito de impuesto surge con la realización del hecho generador y que,
por lo tanto, para el nacimiento de la pretensión del Estado no es necesario
ningún acto administrativo especial, esto no excluye que el Estado desarrolle
también una actividad administrativa en el campo de la imposición, para con-
tribuir por su parte también a satisfacer las pretensiones de impuesto de aquél
surgidas de conformidad con el hecho generador. Aquello es y será necesario,
mientras tanto el titular del impuesto no podrá contar sus deudores de im-
puestos ideales. Para éstos en cambio no sería necesario un derecho tributario
administrativo. El Estado debería ocuparse solamente, luego de que hayan
sido dictadas las leyes materiales necesarias, que allí estuviesen las ocinas de
caja para recibir las prestaciones debidas en conformidad al hecho generador.
Efectivamente el Estado de manera no irrelevante ha de hacer con similares
deudores ideales de impuestos; así procura la recaudación de los impuestos
mediante el empleo de sellos, marcas de impuesto, más aún en el campo de
los pagos anticipados calculados por el obligado, que éste debe pagar a la
caja de nanzas sin intimación de ningún género de la autoridad nanciera.
Un género tal de recaudación, no se puede obtener para todos los impuestos.
Esto naufraga en primer lugar por el hecho de que no todos conocen las leyes
de impuesto en su completa extensión, y que, además, tampoco allí debe ser
supuesto el conocimiento del texto de la ley, comúnmente falta la necesaria
comprensión del contenido jurídico de la norma legal. Ya por este motivo el Es-
tado debe indagar si el deudor del impuesto ha hecho enteramente y en cada
observación aquello que la ley le obliga a hacer. Además una renuncia a la
actividad administrativa sería posible solamente si todos los deudores del im-
puesto estuviesen dispuestos a extinguir ciertamente con el pago la pretensión
nacida con la realización del hecho generador, sea que la persona alcanzada
indirectamente por el impuesto (recaudación en la fuente) no tuviese ningún
interés en no pagarlo, sea que, respecto a aquellos que estuviesen alcanzados
directamente por el impuesto, la moral tributaria tuviese una magnitud su-
ciente para impedir una disminución relevante de la pretensión del Estado,
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Albert Hensel
por efecto del pago faltante. Estos presupuestos no se verican enteramente1.
En consecuencia el Estado debe procurar con la actividad administrativa en
el campo de la imposición, que le sea dado efectivamente cuanto el derecho le
atribuye. Resulta así un campo jurídico junto al derecho tributario de obliga-
ción que llamamos con el nombre de derecho tributario administrativo.
II. AUTOnOmÍA DEL DERECHO TRIBUTARIO ADmInIsTRATIVO fREnTE AL
DERECHO TRIBUTARIO DE OB LIgACIÓn
La tarea principal de la actividad administrativa del Estado en el campo
de la imposición es evidentemente la satisfacción de las distintas pretensiones
de impuesto: indagación del débito de impuesto, a la conclusión del cual se
determina el débito, participación al deudor con orden de pago, recaudación
de la prestación debida, siendo necesario la ejecución forzada. Nosotros re-
cogemos estas actividades administrativas del Estado, dedicadas a la realiza-
ción inmediata de sus pretensiones, bajo el concepto común de “procedimiento
tributario” (capítulo II de esta parte). En esto tenemos una especie de “imagen
especular de derecho administrativo” del derecho tributario material: el pro-
cedimiento es la transformación administrativa de la pretensión de impuesto,
originada sobre la base del derecho material, y por consiguiente el núcleo de
todo el derecho tributario administrativo; mas ésta no agota enteramente la
esfera de la actividad administrativa del Estado en el campo de la imposición.
La administración tributaria no se ocupa exclusivamente de la singular pre-
tensión concreta ya nacida: ésta debe tener cuidado de que ninguna preten-
sión de impuesto, aunque sea en lo posible, se sustraiga en ningún caso de la
satisfacción. Esto impone un sistema de obligaciones autónomas de derecho
administrativo (infra §22), que van más allá de la simple pretensión.
1 Que la “moral tributaria” sea también un problema de derecho nanciero (y no solamente
de ciencia de las nanzas y de política legislativa) lo prueban muchos artículos aparecidos
en los últimos tiempos: PoPitz, Der wirtschaftende Menschals Steuerzahler, Vierteljschr 1930,
p. 1 (y otros con importantes remisiones a la teología moral católica); SChmölderS, Steu-
ermoral und steuerbelastung, ibidem 1932, p. 151; graBoWer, Die ethische Betrachtungsweise
im Steuerrecht, StW 33, col. 49; Conrad, Psychologie und Besteuerung Estocarda 1928; lion,
Steuerverwaltung und Ethik, DjurZtg. 1927, col. 1238. Entre la literatura de ciencia de las
nanzas se recuerda, además de la fundamental obra de meiSel, Britische und deutsche
Einkommensteuer, ihre Morard und ihre Technik, Tübingen 1925, aquella de veit, Trundlagen
der Steuermoral, eine nanzsoziologische Studie, Zeitschr. f. d. ges. Staatsw. 1927 (vol. 83), p.
317. Es incontestable el colapso de la moral tributaria (también comparado con la mor-
al individual y comercial) aumentado luego de la convergencia de muchas fuerzas (el-
evación de la imposición; ley de los resistentes comerciantes tributarios; resentimiento en
las confrontaciones del Estado que eleva los impuestos: “testa di Giano del patriottismo”;
censura a la inmortalidad estatal: inación, etc.) el legislador debe saber cómo están ver-
daderamente las cosas en este campo y por lo tanto decidir su comportamiento respecto a
los fenómenos de decadencia (penas agravadas para los delitos scales, en especial fuga
de capitales y evasión de impuesto, huelga scal; anamiento de la técnica de determi-
nación: inspección de los libros empresariales; reducción de las cargas tributarias). En
similares tiempos para la administración adquiere enorme importancia la aplicación del
derecho en base al concepto de igualdad. Lamentable son inútiles.
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Derecho tributario
Vienen en consideración, en primer lugar, las obligaciones de derecho tri-
butario que son impuestas a un deudor de impuesto presuntivo, sin estar
sin embargo en relación inmediata con la pretensión singular: obligación de
tenencia de los libros; obligaciones de tolerar la vigilancia scal del Estado;
obligaciones de información sobre circunstancias generales, etc.
La relación obligatoria singular de impuesto es una relación jurídica tran-
sitoria; las obligaciones autónomas del derecho tributario administrativo en
cambio crean una relación duradera entre la autoridad tributaria y aquel en la
persona del cual surgen contemporánea o sucesivamente una serie de rela-
ciones obligatorias de impuesto. Por el hecho de que la autoridad tributaria
somete a tales relaciones duraderas a los propietarios de empresas en las que se
fabrican “productos sujetos a impuesto”, son por regla realizados “intercam-
bios sujetos a impuestos” o previsiblemente surgen año tras año obligaciones
de impuesto a los entes colectivos, ésta puede tratar de “aferrar” administra-
tivamente todas las pretensiones que surgen de tales empresas.
La esfera de obligaciones del derecho tributario administrativo se extiende,
además, a personas que, por regla, no son consideradas como deudores de
impuesto: obligaciones de información, de testimonio, obligación de opinión,
de asistencia, etc. También las obligaciones nancieras de “terceros” tienen
importancia autónoma, son jurídicamente independientes del procedimiento
para la satisfacción de la pretensión singular de impuesto, si bien pueden es-
tarle teleológicamente subordinadas. Esta subordinación por grados derivada
del sistema jurídico, de las obligaciones tributarias autónomas del derecho
administrativo al derecho procesal tributario y de éste a su vez al derecho ma-
terial, debe tenerse presente para la interpretación de las normas jurídicas del
derecho tributario administrativo. Por ejemplo, no será necesario interpretar
las normas de derecho administrativo del derecho tributario tendiendo a una
excesiva rigidez de formas. El acto formal “aviso de impuesto” no es impor-
tante en sí, sino aquello que es pagado en base a este aviso; si esto se puede
alcanzar, sin oprimir al deudor del impuesto con un excesivo formalismo, es
necesaria una cierta libertad de formas, en tanto que no sea comprometido
el desenvolvimiento ordinario de la administración tributaria. Prescindiendo
entonces de esta sujeción nal jurídicamente lógica, el derecho tributario ad-
ministrativo es autónomo frente al derecho tributario material; aquél posee
derechos y obligaciones autónomas, se presenta como un sistema jurídico pro-
pio, cerrado en si.
III. LÍnEA sIsTEmáTICA DEL D ERECHO TRIBUTARIO ADmInIsTRATIVO
También el derecho tributario administrativo crea relaciones ordenadas
jurídicamente, o sea relaciones jurídicas. Estas sin embargo no se suscitan so-
lamente entre acreedor y deudor de un impuesto: aquí se presenta frente a
nosotros una nueva pareja de sujetos de derechos, que llamamos con los nom-
bres de autoridad y obligados tributarios. La autoridad tributaria (infra §20) es
representante de la autoridad del Estado en el campo de la imposición2; frente
2 La relación administrativo – tributaria es por lo tanto distinta fundamentalmente de la
relación obligatoria de impuesto tanto por su contenido, como por sus sujetos de derecho.
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