La relación obligatoria de impuesto
| Autor | Albert Hensel |
| Páginas | 75-137 |
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Derecho tributario
sEgUnDA pARTE
LA RELACIÓn OBLIgATORIA DE ImpUEsTO
§10. RELACIÓn OBLIgATORIA y HEC HO gEnERADOR DE ImpUEsTO
Bibliografía: merk. Steuerschuldrecht, Tübingen, 1926; mirBt, Beiträge zur
Lehre vom Steuerschuldverhaltnis, FinArch., 1927, p. 1 y sig.; Bühler,
Lehrbuch, I, p. 120-288.
I. CARáCTER jURÍDICO DE LA RELAC IÓn OBLIgATORIA DE ImpUE sTO
La relación obligatoria es una relación jurídica entre dos personas, en vir-
tud de la cual una parte, (acreedor) tiene la facultad de exigir una prestación
de la otra (deudor). En esta gura jurídica puede ser clasicada sin dicultad
también, la relación fundamental del derecho tributario. Ella consiste en el
derecho del Estado de exigir de una persona la prestación llamada “impues-
to”. La prestación obligatoria de impuesto presenta, además, respecto de las
relaciones obligatorias del derecho privado, una serie de características, que
van a ser sucintamente aclaradas.
Mientras en las relaciones de derecho privado, el contenido y la medida de
la prestación debida son por regla determinados entre deudor y acreedor, con
un acuerdo bilateral de voluntad, el contenido y la medida de la prestación
debida en virtud de una relación obligatoria de impuesto, son precisados por
la ley. En la relación obligatoria de impuesto se debe por lo tanto indagar qué
pretensión concede la norma al acreedor del impuesto. Prescindiendo de al-
gunas excepciones (ver supra §9, III), él no puede, por consiguiente, modicar
el contenido de la relación, jado legislativamente. Y ni siquiera el deudor
tiene la posibilidad de inuir con su voluntad sobre el contenido de la rela-
ción obligatoria de impuesto. El hecho generador legal sustituye, en el derecho
obligatorio de impuesto, la voluntad del derecho privado.
Titular del crédito, en base a la relación de impuesto, es el Estado; obligado,
es una persona jurídicamente sometida a la norma estatal. Esta distribución
de las partes, podría inducir a considerar a la relación fundamental como no
regulada por la igualdad de posiciones de ambas partes. Como consecuencia de
ello, la relación fundamental del derecho tributario ha sido llamada común-
mente relación de poder y no relación obligatoria. Ya he expuesto (v. infra §3)
que esta característica (prescindiendo del hecho de que relación obligatoria y
relación de poder no son necesariamente antitéticas), según mi opinión, no se
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presenta en el derecho tributario material, porque coloca en segundo lugar su
estructura fundada sobre el principio del estado de derecho. Para el “derecho
tributario material”, tratado en esta parte, considero la relación obligatoria
legal de derecho público, como la relación fundamental entre Estado y contri-
buyente. La sujeción del deudor de impuesto al poder, está simplemente en
el hecho de que él debe observar la norma jurídica, siempre y cuando ella le
sea aplicable.
El débito de impuesto surge, según la AO (a la cual se ha uniformado todo
el derecho tributario alemán) con la realización del hecho generador (§99, inc. 1,
primera parte de la AO). El tratamiento sistemático del derecho obligatorio
de impuesto debe por esto ocuparse en primer lugar del hecho generador del
impuesto. Indicamos como hecho generador del impuesto, al conjunto de los
presupuestos abstractos contenidos en la norma del derecho tributario ma-
terial de cuya concreta existencia (realización del hecho generador) derivan
determinadas consecuencias jurídicas. El hecho generador del impuesto es,
por así decirlo, la imagen abstracta del concreto “estado de cosas” (cfr. §243,
inc. 1, AO). Solamente la determinación de hechos o advenimientos concretos
de la vida jurídica o económica, subsumibles bajo las normas que contienen
el hecho generador, crean relaciones obligatorias de impuesto y sólo entonces
surge la pretensión de impuesto por parte del Estado1.
En lo que respecta al signicado de la relación existente entre hecho gene-
rador y estado de cosas, no se puede negar un cierto paralelismo con el dere-
cho penal. También aquí el legislador coloca normas abstractas, hipotéticas,
para el caso de vericarse el hecho generador, que crean la pretensión puniti-
va del Estado, solamente luego de que un concreto estado de cosas realiza el
hecho generador legal. El elemento común está en la conguración del dere-
cho tributario y del derecho penal, como derechos de acción estatal discipli-
nados jurídicamente. No es en consecuencia oportuno seguir demasiado este
paralelismo; además se presenta una diferencia sustancial. La realización del
hecho generador hace surgir el débito del impuesto; la determinación, ja la
suma pero no aplaza el nacimiento del débito. En el derecho penal, en cambio,
el “débito” (pretensión del Estado a la aplicación de la pena) necesita siempre
de una “determinación” mediante un acto del Estado (sentencia).
El legislador es libre en la creación de las normas que contienen los hechos
generadores. Se pueden por lo tanto escoger todos los hechos generadores
que se quieran. Se trata de ver si presentan características comunes, que per-
mitan encontrar en cada hecho generador de impuesto los mismos elementos.
Se necesita ante todo responder a tales cuestiones.
1 Cfr. al respecto, con divergencias en parte terminológicas, en parte también sustanciales:
v. myrBaCh - rheinFeld , Grundriss, p. 69; vogelS, Die rechtliche Natur der Finanzobligation,
FinArch. 29, p. 19; BlumenStein, Schweicherisches Steuerrecht, p. 16, p. 167; geyler, Steuerliche
Mehrfachbelastungen, vol. I, p. 42, y ss, sigue sustancialmente la concepción sostenida aquí.
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Derecho tributario
II. LOs pRInCIpALEs ELEmEnTOs DEL HECHO gEnERADOR DE ImpUEs TO
Todo hecho generador de impuesto regula relaciones jurídicas entre per-
sonas: el acreedor del impuesto, titular de la pretensión, y el deudor del impuesto,
obligado a la prestación.
1. Puede resultar dudoso quién debe ser considerado titular de la preten-
sión en base a una relación obligatoria de impuesto. La reglamentación de los
hechos generadores a través de la actividad legislativa no establece necesaria-
mente, para la persona que legisla (titular de la imposición) las pretensiones
nacientes de la norma que contiene el hecho generador2. Tanto menos lo es
la organización administrativa, que es llamada a aplicar la norma de imposi-
ción3. No es nalmente decisivo el sujeto de derecho al cual están dirigidos,
en denitiva, los productos del impuesto. La pretensión de los Länder hacia el
Reich para la asignación de alícuotas sobre el resultado tributario no menos-
caba el derecho de crédito del Reich respecto del impuesto a las rentas y de los
otros “impuestos asignados”. Consecuentemente es acreedor del impuesto, a
los efectos del derecho obligatorio de impuesto, el Ente de derecho público,
cuya administración nanciera (¡no tributaria!) puede pretender recaudar las
prestaciones debidas, independientemente del hecho de que él se haya servi-
do en el procedimiento tributario de una organización propia o ajena o deba
transferir las sumas cobradas, enteramente o en parte, a otro Ente con derecho
al reparto4.
2. Deudor del impuesto (infra. §II) — Es el obligado por efecto de una relación
obligatoria de impuesto, es decir, un sujeto de derecho. No es necesario que
la “persona” obligada a la prestación de impuesto tenga capacidad jurídica
también en otra rama del derecho. Aquellos que son considerados deudo-
res de impuesto por las normas materiales de las distintas leyes tributarias,
son, no raramente, guras que se presentan con personalidad jurídica propia
solamente en el derecho tributario (fundaciones no autónomas, patrimonios
de objeto5, etc.). La “capacidad jurídica” del derecho tributario no coincide
completamente con el concepto del derecho civil. Esto tiene como consecuen-
cia que el deudor del impuesto esté jurídicamente sujeto a la ley de impuesto.
Las características de esta sujeción jurídica deben ser establecidas por la ley
particular. Con ese propósito, ella puede emplear las relaciones personales o
territoriales que tiene el titular de la imposición (“ciudadanía”, “domicilio”,
“residencia en el territorio nacional”). Pero ella puede también determinar
2 Ejemplos: el impuesto del Reich a los espectáculos, concedido a las comunas, análoga-
mente el impuesto cívico, el impuesto a los alquileres, etc.. Cfr. supra §6, V.
3 Cfr. RFH 16, 292; también en los casos en los cuales la administración de los tributos del
Land es transferida a las autoridades del Reich (sistema muy común aplicado para los
impuestos reales que devendrá de uso general luego del cumplimiento de la unicación
tributaria), los Länder continúan siendo acreedores del impuesto; markull, FinAusglG.,
p. 583. Por lo tanto es justo que el §1 de la AO no enumere los impuestos reales entre los
“impuestos del Reich” (inciso II).
4 Frente a la escasa importancia, que compete a la gura jurídica del acreedor del impuesto,
se renuncia en esta exposición a los principios fundamentales a tratar en un parágrafo
separado el signicado del concepto “acreedor del impuesto”.
5 N de T: Patrimonios de afectación
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