Segunda Parte: Régimen Jurídico de las Pruebas en el Procedimiento Administrativo Tributario
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Régimen JuRídico de las PRuebas en el PRocedimie nto
administRativo tRibutaRio
iii
segunda Parte:
régimen Jurídico de las PrueBas en el Procedimie nto
administrativo triButa rio:
El procedimiento administrativo tributario (con particular atención, como se
advirtió antes, del denominado Procedimiento Administrativo de Fiscalización
y Determinación Tributaria), debe ser entendido como aquel que lleva a cabo la
Administración Tributaria, siempre de ocio, con el n de precisar la existencia o no
del hecho imponible y la correspondiente cuantía de la carga tributaria. Establecía
el artículo 116 del Código Orgánico Tributario de 1994, que “La determinación o
liquidación es el acto o conjunto de actos que declara la existencia y cuantía de un crédito
tributario o su inexistencia”. Semejante clara denición, por razones que me son
desconocidas, fue eliminada en el Código Orgánico Tributario26 -de 2001- (en lo
sucesivo COT) y permaneció ausente en la reforma del Código Tributario de 2020
(en lo sucesivo “COT 2020”),27 sin que ello implique que la institución en cuestión
haya variado de entendimiento.
Se habla de que la determinación es un acto, cuando la realiza el
contribuyente en su declaración impositiva. En cambio, cuando se trata de un
conjunto de actos, en realidad asistimos a un procedimiento administrativo de
ocio, que se nutre dogmáticamente de los principios derivados de la LOPA,
previamente analizados, y adaptados por el COT y el COT 2020.
Este procedimiento administrativo tributario de primer grado o de forma-
ción o constitución de la voluntad administrativa, se encuentra regulado en
dispositivos contenidos en el Título IV “De la Administración Tributaria”,
del COT, dentro de los cuales, a los efectos de esta obra, nos interesa destacar
los ubicados en la Sección Segunda “De las Pruebas”, del Capítulo III “De los
Procedimientos”, y algunos de los presentes en la Sección Primera “Disposi-
ciones Generales”, y en la Sección Sexta “Del Procedimiento de Fiscalización
y Determinación”, del mismo Capítulo.28
Y por lo que concierne al procedimiento administrativo de segundo grado o
procedimiento administrativo de impugnación, dedicaremos atención a algunos
26 Publicado en la Gaceta Ocial Nro. 37.305 del 17 de octubre de 2001.
27 Publicado en la Gaceta Ocial Nro. Extraordinario 6.507 del 29 de enero de 2020.
28 Idéntica nomenclatura en el COT 2020.
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Alberto blAnco-Uribe QUinte ro
de los dispositivos pertinentes ubicados en el Título V “De la Revisión de los Actos
de la Administración Tributaria y de los Recursos Administrativos”, concretamente
en el Capítulo II “Del Recurs o Jerárq uico”.29
Es de indicar, antes de proseguir, que cierta doctrina suele clasicar dos
tipos de procedimientos administrativos tributarios: el de Fiscalización y
Determinación Tributaria, por un lado, y el de Vericación Tributaria, por el
otro lado, sobre la base de que la Administración Tributaria esté actuando en
ausencia de autodeterminación previa del contribuyente (por ser el régimen de
la ley tributaria especial de que se trate o por incumplimiento de sus deberes
por el contribuyente), en el primer caso, o, se limite a revisar la exactitud de
las declaraciones autodeterminativas del contribuyente, en el segundo caso.
Pero, hoy por hoy la jurisprudencia es clara sobre la existencia de una sola
fase constitutiva del acto administrativo de efectos particulares y contenido
tributario, es decir, en esencia de un único procedimiento administrativo
tributario, con sus variantes casuístico normativas, en la actualidad con
regulaciones separadas pero principistamente unidas, en los artículos 177 a
193 y 172 a 176, respectivamente.30
Además, nos limitaremos al COT, no sin reconocer que, en virtud de la
autonomía administrativa, normativa y organizativa municipal, de raigambre
constitucional, los Municipios, en sus ordenanzas, pueden regular procedi-
mientos administrativos tributarios de primer grado (o incluso de segundo
grado como ocurre con los recursos de reconsideración) que, sin embargo, la
práctica evolutiva ha ido llevándolos hacia la uniformización con los postula-
dos del COT y/o de la LOPA, con arreglo por lo demás a las previsiones de la
Ley Orgánica del Poder Público Municipal.
a. los derechos de los administr ados y los Princi Pios rec -
tores del Pro cedimiento administrativo triButario, en
materia de PrueBas:
En cuanto a lo que tenga que ver con los derechos de los administrados
(contribuyentes o responsables tributarios o ni lo uno ni lo otro) dentro del
procedimiento administrativo tributario, es menester poner de relieve que
son los mismos y con idéntico alcance, ni uno menos ni uno más, que aquellos
de que disfrutan los administrados en la órbita del procedimiento adminis-
trativo general y que, según vimos, giran en torno del Principio “Audire Al-
teram Partem” o Principio del Contradictorio y del Derecho Humano Cons-
titucional al Debido Proceso31.
29 Idéntica nomenclatura en el COT 2020.
30 Equivalentes a los artículos 182 a 186 y 187 a 204 del COT 2020, respectivamente.
31 Para Héctor B. Villegas, “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario” (p. 344):
“Así como es necesario que el determinado sea escuchado durante el proceso de formación del acto
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Haciendo un recuento, podemos enumerar dentro del contenido esencial o
núcleo duro del Derecho Humano al Debido Proceso, como derecho humano
de carácter procedural que es, los siguientes: el Derecho Humano a Ser
Oído, el Derecho Humano a la Información y de Acceso a los Documentos
Administrativos (con previsión especial en el artículo 15132 del COT y sólo
para los interesados legítimos, pues los artículos 12633 y 13934 “eiusdem”
garantizan la privacidad de las informaciones y documentos), el Derecho
Humano a la Participación en la Fase Constitutiva o Formativa del Acto
Administrativo (garantizado con la noticación exigida por el artículo 17835
del COT), el Derecho Humano a la Impugnación o Derecho a la Participación
en la Fase de Revisión o Impugnatoria del Acto Administrativo (regulado
por el artículo 24236 del COT) y, privilegiadamente, el Derecho Humano a
Promover y Hacer Evacuar Pruebas para la mejor tutela de sus derechos
determinativo, también lo es que se le proporcione la oportunidad de demostrar lo que arma, en los
casos de que esas armaciones sean discrepantes con las apreciaciones del Fisco”.
32 “Los interesados, representantes y los abogados asistentes tendrán acceso a los expedientes y po-
drán consultarlos sin más exigencia que la comprobación de su identidad y legitimación, salvo que
se trate de las actuaciones scales las cuales tendrán carácter condencial hasta que se notique el
Acta de Reparo”. (Equivalente al artículo 161 del COT 2020).
33 “Las informaciones y documentos que la Administración Tributaria obtenga por cualquier medio,
tendrán carácter reservado y solo serán comunicadas a la autoridad judicial o a cualquier otra
autoridad en los casos que establezcan las leyes. El uso indebido de la información reservada dará
lugar a la aplicación de las sanciones respectivas.
Parágrafo Único: Las informaciones relativas a la identidad de los terceros independientes en ope-
raciones comparables y la información de los comparables utilizados para motivar los acuerdos
anticipados de precios de transferencia, sólo podrán ser reveladas por la Administración Tributaria
a la autoridad judicial que conozca del recurso contencioso tributario interpuesto contra el acto ad-
ministrativo de determinación que involucre el uso de tal información”. (Equivalente al artículo
136 del COT 2020).
34 “Los funcionarios de la Administración Tributaria y las entidades a las que se reeren los numera-
les 10 y 11 del artículo 121 de este Código, estarán obligados a guardar reserva en lo concerniente
a las informaciones y datos suministrados por los contribuyentes, responsables y terceros, así como
los obtenidos en uso de sus facultades legales, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 126 de
este Código”. (Equivalente al artículo 149 del COT 2020).
35 “Toda scalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una
providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará
con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos
constitutivos de la base imponible a scalizar, identicación de los funcionarios actuantes, así como
cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones scales.
La providencia a la que se reere el encabezamiento de este artículo, deberá noticarse al contribu-
yente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señala-
dos al ejercicio de las facultades de scalización previstas en este Código y demás disposiciones de
carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez
de su actuación”. (Equivalente al artículo 188 del COT 2020).
36 “Los actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apli-
quen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, podrán ser impug-
nados por quien tenga interés legítimo, personal y directo mediante la interposición del recurso
jerárquico regulado en este Capítulo”. (Equivalente al artículo 272 del COT 2020).
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