Casación en el fondo, 16 de marzo de 2000. Juan Abaroa Vergara con Servicio de Impuestos Internos
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En estos autos Rol Nº 1920-99 la parte del contribuyente don Juan Abaroa Vergara dedujo recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de segunda instancia dictada por la Corte de Apelaciones de Antofagasta, que confirmó la de primer grado del Juez Tributario de la misma ciudad, desestimatoria de la reclamación interpuesta en contra de lasPage 57liquidaciones números 253 y 254, por diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría y Global Complementario correspondientes al año tributario 1995.
Se trajeron los autos en relación
LA CORTE
Considerando:
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) Que el recurso de casación en el fondo denuncia varias transgresiones de ley, que agrupa en 3 capítulos; en cuanto al primero indica que se infringieron los artículos 64 inciso 3º y 24 inciso 1º del Código Tributario, en relación con el artículo 17 Nº 8 inciso 1º letra d) y 17 Nº 8 incisos 4º y 5º, de la Ley de la Renta, y todos ellos a su vez con los artículos 19 y 20 del Código Civil.
Al plantear como se produjo la infracción explica que consta en el expediente, que el S.I.I. practicó 2 liquidaciones de impuestos cuyo supuesto fundamento legal arranca de las facultades que le otorga el artículo 64 del Código Tributario. Dicha norma contempla de modo excepcional la facultad del Servicio para tasar la base imponible sobre la cual se aplicarán tributos, pues en nuestro sistema tributario lo normal es que sea el propio contribuyente quien determine, declare y pague los impuestos que lo gravan.
Agrega que los casos en los que procede la tasación dentro del Código Tributario son aquellos en que las declaraciones, documentos, libros o antecedentes presentados por el contribuyente no sean considerados fidedignos por el Servicio (artículo 21 inciso 2º), cuando aquel no presenta declaración estando obligado a hacerlo (artículo 22), cuando el precio o valor de los bienes muebles o servicios sea notoriamente inferior a los precios corrientes en plaza y cuando el precio de los bienes raíces fijado en el respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares, en la localidad respectiva.
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) Que continuando con sus explicaciones, afirma el recurso que el caso que aquí interesa es el mencionado respecto de los bienes y servicios, ya que los bienes que el Servicio ha considerado subvalorados y ha tasado, son derechos de agua, es decir, bienes incorporales muebles, siendo entonces el inciso tercero del artículo 64 del Código Tributario la norma específica que regula la materia, y los requisitos para que proceda la tasación autorizada por dicha norma 3: que se trate de venta o enajenación de bienes muebles, corporales o incorporales; que el precio o valor de la enajenación sirva de base para la determinación del impuesto; o que sin ser la base directa sea sin embargo uno de los elementos que de manera directa sirvan para la determinación de la base imponible y que el precio o valor asignado a la especie vendida o enajenada, sea notoriamente inferior al corriente en plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación.
Agrega que el primer error de derecho en que incurre el fallo de alzada se da precisamente en la aplicación de la norma antes indicada debido a que el Juez Tributario primero y la Corte luego, prescinden de los requisitos establecidos en ella y la emplean al caso particular que motiva este proceso sin percatarse que los hechos que han dado por establecidos no permiten su aplicación, arribando así a una sentencia errónea.
Añade que el fallo es nulo pues aplicó la regla del inciso tercero del artículo 64 del Código Tributario obviando la falta de requisitos que permitían su utilización, consecuencia de lo cual es que no sólo erró en la aplicación de dicha norma sino que también vulneró el artículo 17 Nº 8, inciso 1º, letra d) e incisos 4º y 5º de la Ley de la Renta, pues luego de confirmar erradamente el empleo de la norma que autoriza la tasación, aplicó las disposiciones de dicha ley para gravar con impuestos de primera categoría y global complementario las ventas de derechos de agua efectuadas.
También se vulneró el inciso 1º del artículo 24 del Código Tributario al confirmarse el libramiento de dos liquidacionesPage 58que carecen de fundamento al no existir diferencias de impuestos en los términos requeridos por este artículo y finalmente se vulneraron los artículos 19 y 20 del Código Civil al no respetarse el claro tenor literal del artículo 64, inciso 3º del Código Tributario y darle a las palabras empleadas por el legislador un sentido distinto al que correspondía;
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) Que el recurso precisa que resulta de importancia establecer cuando el Servicio puede emplear la facultad de tasación pues de ello dependerá la suerte del motivo de casación que analiza. Luego de reiterar los requisitos fijados en dicha norma, afirma que en el que designa como iii), esto es, que el precio o valor asignado a la especie vendida o enajenada, sea notoriamente inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación, es donde radica el centro de la discusión.
Afirma que si este requisito no existiera, absolutamente todas las enajenaciones realizadas por contribuyentes en Chile podrían ser objeto de tasación por parte del S.I.I. y si esto fuere así la facultad de tasar, que es excepcional, se convertiría en la regla general, de donde deriva la importancia de velar por el cumplimiento de esta condición, sin la cual la facultad de tasación sería incontrarrestable.
El recurso se aboca a determinar el significado de la frase que consagra este tercer requisito y luego de precisar que el sentido de la ley es claro, concluye que es innecesario recurrir a su espíritu, lo que reafirma el hecho de que el texto empleado utiliza palabras comunes a las que no se les da ningún significado especial por lo que deben entenderse según su sentido natural y obvio, conforme al uso general de las mismas palabras.
Agrega luego que se pueden deducir dos conclusiones: la primera, que al tasar no pueden considerarse operaciones o hechos posteriores al negocio de que se trata. La segunda, que debe considerarse la generalidad de las operaciones excluyendo las que salen de la regla. Explica que se ha hecho hincapié en que el tenor literal del artículo 64 inciso 3º del Código Tributario no permite una facultad discrecional a la autoridad tributaria sino que le exige someterse a parámetros objetivos que impidan la arbitrariedad;
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) Que en el considerando séptimo del fallo de primer grado, confirmado por el de segundo, agrega el recurso, el sentenciador circunscribe el conflicto sólo a 2 puntos: determinar si el ente fiscalizador posee las facultades para tasar la base imponible del impuesto, en la forma y en el caso que se verificó en autos, y de tener la facultad, si la tasación ha sido correctamente practicada. En los considerandos octavo y noveno aborda el primer punto y concluye que el Servicio sí tiene facultades para tasar en el caso concreto. A su turno, en los considerandos décimo al decimocuarto analiza el segundo punto y nuevamente su conclusión favorece al Servicio del que forma parte, pues en su opinión la tasación ha sido correctamente practicada por el ente fiscalizador.
En lo relativo al primer punto dice el recurrente que discrepa del criterio del fallador y en lo tocante al segundo expresa no caberle duda alguna al afirmar, valiéndose casi de las mismas palabras empleadas en el considerando séptimo, que la tasación ha sido incorrectamente practicada ya que se aplicaron impuestos en virtud de una disposición legal que exige el cumplimiento de requisitos de procedencia que en la especie no se dan;
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) Que durante toda la tramitación del juicio, e incluso hasta la época de dictación del fallo, prosigue el recurso, el juez tributario era de opinión de que, para que opere la facultad de tasar, es imperioso cumplir con el requisito que el precio o valor de la enajenación sea notoriamente inferior al corriente en plaza o a los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza. Consecuente con este razonamiento al recibir la causa a prueba, a fojas 155, estableció un punto de prueba relativo a dicha materia.
Despeja toda duda acerca de cuál era el criterio del Juez sobre el punto que sePage 59comenta, añade el recurso, su resolución de fecha 23/12/97, en que se pronunció favorablemente sobre la reposición interpuesta en contra de la interlocutoria de prueba y luego de ello, en los únicos dos puntos de prueba fijados por el Tribunal Tributario, se contempló expresamente el valor corriente en plaza de los derechos de agua vendidos, lo que significa que el Magistrado juzgó como un hecho substancial, pertinente y controvertido el valor corriente en plaza a la fecha de la enajenación de tales derechos.
Esta es, afirma, la recta interpretación del citado inciso 3º del artículo 64, de la que el Juez se apartó en la última etapa procesal del pleito, la sentencia. Y si se precisa más su alejamiento de dicha interpretación se produjo en el considerando undécimo del fallo, pues en el motivo inmediatamente anterior seguía sosteniendo que era necesario establecer un precio corriente en plaza para poder imponer tributos sobre la base del mencionado artículo 64.
Cree el recurrente que la respuesta para el cambio de criterio se encuentra en los considerandos undécimo y décimo tercero de la sentencia, en los que el Juez formula una teoría para interpretar el artículo 64, inciso 3º del Código Tributario, según la cual es perfectamente permitido al S.I.I. prescindir de los precios corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza, por las razones que allí se consignan;
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) Que en el considerando décimo tercero del fallo, el rechazo del reclamo se...
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