Renta – Actual Ley sobre Impuesto a la – Art. 59, N° 5, Art. 60 – Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, Art. 12, Letra E, N°2 y N°7.
| Fecha | 02 Enero 2018 |
| Normativa aplicada | Renta |
RENTA – ACTUAL LEY SOBRE IMPUESTO A LA – ART. 59, N° 5, ART. 60 – LEY SOBRE IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS, ART. 12, LETRA E, N°2 Y N°7. (ORD. N° 003, DE 02.01.2018)
Situación tributaria de las rentas obtenidas por empresas navieras extranjeras, provenientes de operaciones de cabotaje realizadas en territorio de Chile.
Se ha recibido en esta Dirección Nacional, su presentación indicada en el antecedente mediante la cual solicita un pronunciamiento respecto de las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), aplicación de Convenios de Doble Tributación Internacional (CDTI), y disposiciones del Impuesto al Valor Agregado (IVA), que afectan a las operaciones realizadas por empresas navieras extranjeras en territorio chileno.
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ANTECEDENTES.
Indica que la Ley de Fomento a la Marina Mercante en su artículo 3° señala que el cabotaje queda reservado a las naves chilenas. La misma norma contempla las situaciones en que el cabotaje podría ser prestado directamente por navieras extranjeras; por lo cual agrega, el cabotaje está reservado a las naves chilenas y, excepcionalmente, con autorización de autoridad competente, podrán efectuarlo navieras extranjeras.
Al respecto, plantea las siguientes inquietudes.
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- Transporte de cabotaje efectuado por navieras extranjeras.
A juicio de la Asociación que representa, el cabotaje realizado por una naviera extranjera, con el pago de un flete por parte de una persona residente o domiciliada en Chile, generaría una renta de fuente chilena percibida por una persona que no es residente ni domiciliada en Chile y, dado que esta renta no estaría tipificada en los artículos 58 ó 59 de la LIR, tendría, en consecuencia, que aplicarse el Impuesto Adicional del artículo 60 con la tasa general de 35%.
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- Rentas por fletes de cabotaje y los convenios para evitar la doble imposición.
Señala que los Convenios firmados por Chile, según el modelo OCDE, se refieren al "Transporte marítimo y aéreo" en el artículo 8 de cada convenio.
Indica que el artículo 8° del citado modelo estándar establece que “los beneficios de una empresa de un Estado Contratante procedentes de la explotación de naves o aeronaves en tráfico internacional sólo pueden someterse a imposición en ese Estado." Agrega que este último, es el de origen de la naviera extranjera.
Respecto de ese artículo, en relación al artículo 3° de los CDTI donde se define la expresión "Tráfico Internacional", consulta si las rentas del servicio de transporte marítimo entre puntos del territorio chileno, prestado por navieras extranjeras y pagadas por personas domiciliadas en Chile, gozarían del beneficio de la exención de impuestos a la renta que contemplan los CDTI.
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- Normas de retención, declaración y pago del Impuesto Adicional por fletes de cabotaje.
Consulta si respecto de las rentas provenientes del servicio de transporte marítimo entre puntos del territorio chileno, prestado por navieras extranjeras y pagadas por personas domiciliadas en Chile, el sujeto obligado a la retención, declaración y pago del Impuesto Adicional sería el agente naviero, quien es el que finalmente pagaría la renta producto del flete prestado por cabotaje por la empresa naviera extranjera al exterior.
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- Situación de las rentas por fletes de cabotaje en relación a la Ley de IVA.
a) Exención del artículo 12, letra E, número 2), de la Ley de IVA.
Indica que el D.L. 825, artículo 12, letra E, número 2) contiene una exención de IVA para los fletes marítimos, fluviales, lacustres, aéreos y terrestres del exterior a Chile, y viceversa, y los pasajes internacionales. Tratándose de fletes marítimos o aéreos del exterior a Chile, la exención alcanzará incluso al flete que se haga dentro del territorio nacional, cuando éste sea necesario para trasladar las mercancías hasta el puerto o aeropuerto de destino, y siempre que la internación o nacionalización de las mercancías se produzca en dicho puerto o aeropuerto.
En relación a esta norma legal, a juicio de la Asociación, los fletes marítimos de carga internacional, esto es, de carga de importación y de carga de exportación, se encuentran exentos de IVA. Adicionalmente, los fletes de transbordos de la carga de importación estarían exentos de IVA.
Al respecto, efectúa las siguientes consultas:
i. Si el cabotaje efectuado por una naviera extranjera en forma accesoria al transporte marítimo internacional, está afecto a IVA.
ii. Si los fletes de transbordos de carga de exportación, que son parte de un flete de carga internacional, estarían afectos a IVA.
En caso que los fletes de transbordos de carga de exportación estuvieran afectos a IVA consulta:
iii. Cuál es el procedimiento formal para realizar la aplicación del IVA a los fletes de transbordos de carga de exportación por parte de una naviera extranjera.
iv. Si el IVA soportado por una naviera extranjera, en la prestación de sus servicios de fletes de cabotaje y de transbordos, lo puede usar como crédito fiscal.
b) Exención del artículo 12, letra E, número 7), de la Ley de IVA.
Señala que esta norma contiene una exención de IVA para los ingresos que no constituyen renta según el artículo 17 de la LlR y los afectos al Impuesto Adicional establecido en el artículo 59 de la misma Ley, salvo que respecto de estos últimos se trate de servicios prestados en Chile y gocen de una exención de dicho impuesto por aplicación de las leyes o de los convenios para evitar la doble imposición en Chile.
En relación a la exención antes señalada efectúa las siguientes consultas:
i. Si, el flete de cabotaje prestado por una naviera extranjera, estaría afecto a IVA.
ii. Si, para cumplir con las normas del IVA, correspondería un cambio de sujeto pasivo para efectos de facturación con IVA del flete de cabotaje, dado que la naviera extranjera, que sería el prestador del servicio, no es residente ni domiciliado en Chile.
iii. Si, el IVA soportado por una naviera extranjera, en la prestación de sus servicios de cabotaje, lo puede usar como crédito fiscal.
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ANÁLISIS.
Previo al Análisis de las consultas formuladas, es necesario precisar que en el requerimiento se efectúan algunos alcances generales de tipo legal y una breve descripción sobre la forma en que se desarrollan las operaciones por las empresas navieras extranjeras, y específicamente algunas de las situaciones que se presentan en el comercio de cabotaje. Teniendo presente esta prevención, el presente Análisis comprende solo los aspectos tributarios generales relativos a las materias planteadas; y por lo tanto se debe entender sin perjuicio de lo que se pueda resolver en cada caso, en atención a las particularidades y naturaleza de las actividades y servicios prestados y a la luz de los antecedentes respectivos.
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- Transporte de cabotaje efectuado por navieras extranjeras en relación a las normas de la LIR.
1) El inciso 1°, del artículo 3° del DL N° 3.059[1], señala que se entenderá por cabotaje el transporte marítimo, fluvial o lacustre de pasajeros y de carga entre puntos del territorio nacional, y entre éstos y artefactos navales instalados en el mar territorial o en la zona económica. Agrega la misma disposición que el cabotaje queda reservado a las naves chilenas; salvo que la autoridad correspondiente autorice el embarque de dichas cargas en naves mercantes extranjeras.
El artículo 13° del D.L. N° 3.059, establece que, para todos los efectos de la LIR, y sus modificaciones, el cabotaje realizado en Chile por personas sin domicilio ni residencia en el país se considerará actividad desarrollada en él y, en consecuencia, las rentas que se devenguen por dicho concepto se estimarán que son de fuente chilena.
Cabe señalar asimismo que el artículo 3º, de la LIR, dispone que, salvo disposición en contrario de la presente Ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuesto sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país.
Por consiguiente, en el caso del servicio de transporte marítimo nacional o de cabotaje realizado por empresas navieras extranjeras, la renta que se obtenga de tales servicios son de fuente chilena, toda vez que la actividad se desarrolla dentro del territorio de la República, y por lo tanto están afectos al correspondiente impuesto que establece la LIR.
2) A efectos de determinar el impuesto que afecta a las sumas pagadas a una empresa naviera extranjera por dicho transporte, previamente se debe determinar la forma en que en los hechos se realiza el servicio de cabotaje ente puertos locales, conforme a lo acordado por las partes.
Al respecto, el artículo 927 del Código de Comercio indica que la explotación de una nave...
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