Derecho tributario constitucional
| Autor | Albert Hensel |
| Páginas | 41-72 |
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Derecho tributario
PRImERA pARTE
DERECHO TRIBUTARIO COnsTITUCIOnAL
§3. EL DERECHO A LA ImpOsICIÓn
Bibliografía: SChranil, Besteuerungsrecht und Steueranspruch, 1925.
I. La expresión “poder tributario” indica, según la concepción moderna,
el poder general del Estado aplicado a un sector determinado de la activi-
dad estatal, “la imposición”. La tarea de éste parágrafo es poner en eviden-
cia qué particularidades presenta esta manifestación del poder del Estado1.
Por “derecho a la imposición” debe entenderse la facultad que tiene un Ente
de derecho público de hacer uso de las facultades inherentes al poder a él
competente (en virtud de un derecho propio o derivado), con el objeto de
recaudar de las personas que le están sujetas —siendo necesario mediante
fuerza de coacción— los tributos llamados “impuestos”. El ejercicio de este
derecho presupone una voluntad de imposición del ente público. ¿Cómo se
maniesta ésta voluntad? Se pueden determinar dos modos de manifestación
de la voluntad de imposición, entre ellos fundamentalmente diferentes, pero
íntimamente unidos:
a) El Estado hace uso en un primer momento de su derecho a la imposición
creando las normas de imposición, o mejor dicho, establece normativamente
los hechos generadores del impuesto, con la concreta realización de los cuales
surge una pretensión de impuesto a su favor.
b) Cuando tales hechos generadores se realizan de modo concreto respecto
de una persona jurídicamente sujeta al Ente, el Estado procede con la activi-
dad de sus autoridades administrativas a la “efectiva ejecución” de la preten-
sión a él competente.
1 Los conceptos “poder tributario” y “poder nanciero”, desde el punto de vista del de-
recho constitucional están entre ellos en igual relación que nanzas e imposición. Esta
es una parte de la actividad del Estado enderezada al ordenamiento nanciero. En el
derecho tributario constitucional, que en verdad no debe ocuparse solo del poder tributario
(¡equilibrio de las nanzas!) no se debe introducir el denominado Derecho del Parlamento
de votar los impuestos (derecho del balance), porque sus efectos sobre la norma tributaria
(¡existente!), sobre el hecho generador del impuesto y sobre la administración tributaria
son (al menos hoy) de escasa importancia.
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Entre estas dos principales actividades del Ente titular de la imposición,
existe una laguna. La actividad administrativa para la ejecución de la preten-
sión, no sigue inmediatamente al dictado de la norma; aquélla puede iniciar-
se sólo cuando haya, como momento ulterior, una concreta realización del
hecho generador del impuesto. Por lo tanto, la norma ni sí ni por sí hace na-
cer para el Estado una pretensión de impuesto susceptible de ejecución, sino
sólo un concreto suceso de la vida económica, que se presenta jurídicamente
como una realización del hecho generador del impuesto (antes sólo presenta-
do hipotéticamente). Esta separación hace posible distinguir estas principales
funciones, la una de la otra —legislación y actividad para la ejecución de la
pretensión— y asumirlas a cada una con sus características.
II. La actividad legislativa del Estado en el campo del impuesto no pre-
senta, en comparación con la restante actividad legislativa del Estado, carac-
terísticas particulares, por el hecho de que el Estado dicta normas jurídicas
en su “propio interés”. En la legislación tributaria el interés scal no es en
enteramente esencial; éste es cumplido a n de que los deberes competentes
a los Entes en el interés de la generalidad, puedan ser alcanzados, y propio
de la época más reciente, se enseña cuán poco el Estado, en la formación de
la ley, puede ejercitar una scalización unilateral, si no quiere caer en la red
que él ha tendido. La elección y la formación de las normas que contienen los
hechos generadores, deben estar dominadas por la voluntad de equilibrar los
intereses del contribuyente con los del Estado. En el Estado democrático este
principio tiene no solamente un signicado de teoría nanciera, sino también
de política estatal. La circunstancia de que el Estado determina más tarde
en virtud del propio poder administrativo, las pretensiones para él surgidas
con la realización de los hechos generadores y (siendo necesario) las satisface
mediante la propia fuerza de coacción, no toca en modo alguno la naturaleza
jurídica de la actividad legislativa en materia de impuestos y del sistema de
normas (materiales) ya emanadas2.
2 Me negaré por lo tanto a calicar el poder de dictar normas en el campo de la imposición
como poder tributario o poder nanciero, a menos que no se quiera indicar la sujeción
jurídica general a la ley de un Estado como “sometimiento a un poder”. La singular “rela-
ción de hecho generador” (una relación obligatoria legal de derecho público) no se puede
fácilmente calicar, según mi concepción fundamental como “relación de poder”, como
ya se pudo acentuar aquí; ciertamente el Estado posee para su pretensión de impuesto un
privilegio de ejecución (este no tiene necesidad de intentar acción contra su “deudor”, su
determinación en la medida del débito, es, al menos provisoriamente, ejecutoria; para el
realización de la ejecución este se sirve de órganos administrativos propios; es por lo tanto
exacto que “visto en su totalidad” el Estado en el derecho tributario esta frente al obligado
de modo diferente al del deudor y acreedor en el derecho privado. Se puede consecuen-
temente, en el campo de la actividad estatal dirigida a la satisfacción de la pretensión,
hablar de autoridad tributaria y de obligado tributario. Mas, este derecho de la adminis-
tración tributaria esta jurídicamente en contraposición al derecho (material) de los he-
chos generadores; esta en contraposición tiene orígenes político-jurídicos; ciertamente,
un Estado de derecho no puede, en su derecho tributario, renunciar a separar la una de
la otra, el dictado de normas, la realización de normas y la satisfacción de la pretensión.
Y precisamente esta separación viene a estar expresada terminológicamente, si se basa la
pretensión sobre la relación obligatoria legal (cuyo aspecto de derecho público no debe
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III. ¿Hay allí algún límite de contenido, al cual se somete la voluntad de
imposición de un Ente, que se maniesta en la legislación? Si consideramos
un “ente simple” por ej. una ciudad-Estado, la cual puede ser concebida fuera
de los lazos de la economía mundial y del derecho internacional, podemos
responder negativamente a la cuestión3. Pero tal Estado tendría por lo menos
la posibilidad jurídica (distinta es la cuestión si él hace pleno uso de ésta, por
consideraciones de política nanciera) de elevar a hecho generador de im-
puesto, con el dictado de una norma, algún acontecimiento de la vida jurídica
o económica. Sin embargo, también aquí hay una limitación casi intuitiva:
un Estado puede colocar en sus normas, en base a su poder tributario, sólo
aquellos hechos generadores que en su realización caen de algún modo den-
tro de la órbita de su efectiva fuerza estatal, o, en otras palabras: si un Estado
no quiere quitarse anticipadamente la posibilidad de satisfacer sus pretensio-
nes, debe escoger para una disciplina normativa sólo aquellos hechos gene-
radores de la vida jurídica o económica, que en cierto modo está en grado de
“atribuirse”. Esta atribución puede ciertamente cumplirse en base a los más
diversos criterios. Vienen a consideración, principalmente, la ciudadanía del
deudor del impuesto o de otra persona que tome parte en el hecho generador
del impuesto, la residencia de tales personas en el territorio del Estado impo-
sitor, la situación de una cosa, cuya existencia desarrolla una cierta función en
la norma que regula el hecho generador en el interior del país, o sea dentro de
la esfera del dominio territorial del sometido a la imposición, la introducción
en el territorio nacional de tal cosa, la conclusión de un negocio jurídico que
constituye un hecho generador de impuesto, etc.
Muchos Estados (ordenados el uno al lado del otro) pueden luego construir
sus normas que contengan los hechos generadores de impuesto, en modo tal,
que cada uno conecte los distintos hechos generadores con criterios diversos
para asumir, en base a éstos, la entera realización del hechos generador per
se. El país X puede alcanzar con el impuesto a la renta a cada uno de sus
ciudadanos (indiferentemente si viven en el interior del país o en el extran-
jero, si obtienen renta en el Estado o en el extranjero). El Estado Y extiende
pretensión a un ilimitado impuesto a la renta hacia todas las personas que
tienen residencia en su territorio. El Estado Z, finalmente, alcanza la fuente
de renta existente dentro de la esfera de su potestad territorial (posesión
inmobiliaria, ejercicio de empresa, capitales depositados en Z, dividendos
permanecer inobservado) y en este ámbito se indica la equiparación del Estado y del con-
tribuyente con las expresiones “acreedor” y “deudor del impuesto”. Tampoco al lenguaje
legislativo es extraña esta terminología. En la valoración del aspecto práctico no se debe
olvidar que la mayor parte de todos los casos de impuesto son resueltos de la manera más
simple (como, de la misma manera, la mayor parte de las relaciones obligatoria de la vida
cotidiana) mediante el pago, sin que el Estado “soberano” tenga necesidad de hacer notar
su presencia. Cfr. al respecto naWiaSky, Grundfragen, p. 35; henSel, Veröffentlichungen der
Vereinigung der deutschen Staatsrechtslehrer III, p. 77 y ss; contra nuestra concepción funda-
mental, sobre todo Bühler, p. 105 y ss y Lehrbuch, p. 7 y p. 85 y ss.
3 Sobre las limitaciones puestas por la Constitución a las posibilidades de dictar normas
(derechos fundamentales, imposición según la capacidad contributiva, reserva de la ley
formal) se hablará más adelante, ver infra §9, II.
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