Circular N° 08, Departamento de Asesoría Jurídica, de 7 de Febrero de 2000
CIRCULAR N° 08 DEL 07 DE FEBRERO DEL 2000 MATERIA : INSTRUCCIONES SOBRE FISCALIZACION DE INVERSIONES. DEROGA CIRCULAR N° 68, DE 07 DE NOVIEMBRE DE 1997.
INSTRUCCIONES SOBRE FISCALIZACION DE INVERSIONES, GASTOS Y DESEMBOLSOS.
Esta circular tiene por objeto refundir, actualizar e impartir instrucciones relativas a la fiscalización y verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes respecto de las rentas o ingresos con que han efectuado sus gastos, desembolsos o inversiones, según proceda, de acuerdo a las normas generales contenidas en el Código Tributario y las particulares de los artículos 70 y 71 de la Ley sobre Impuesto a la Renta contenida en el artículo 1º del D.L. 824, de 1974, y en el inciso 2º del artículo 76 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, contenida en el D.L.825, de 1974.
Lo anterior, a objeto de que las unidades operativas del Servicio actúen con un criterio uniforme y con la debida sujeción a la normativa legal y administrativa aplicable a esta materia, única forma de lograr el adecuado equilibrio entre las garantías que la ley ha otorgado a los contribuyentes y las facultades concedidas a este Servicio para el ejercicio de la función fiscalizadora.
Por tanto, las unidades referidas, deberán ceñirse a las instrucciones que a continuación se indican, en todos los programas cuyo objeto sea la fiscalización de inversiones, gastos o desembolsos.
A N T E C E D E N T E S
De acuerdo con lo que dispone el artículo 6º del Código Tributario, contenido en el artículo 1º del D.L. 830, de 1974 "corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias".
Por su parte, el artículo 1º de la Ley Orgánica del Servicio, contenida en el artículo primero del D.F.L. Nº 7, del Ministerio de Hacienda, de 1980, establece que: " Corresponde al Servicio de Impuestos Internos, la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente.
Para el ejercicio de las facultades señaladas, este organismo puede hacer uso de los medios que le confiere el Código Tributario en su Libro Primero, Título IV, como asimismo, de aquellos que establecen leyes especiales, como es el caso de las presunciones contempladas en el artículo 70º de la Ley sobre Impuesto a la Renta, precepto que reviste extraordinaria relevancia en la materia objeto de las presentes instrucciones.
Dispone el artículo precitado:
"Se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas."
"Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos, desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al Impuesto de Primera Categoría, según el Nº 3 del artículo 20º o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al Nº 2 del artículo 42º, atendiendo a la actividad principal del contribuyente."
Los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán acreditar el origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la Ley.
En estrecha relación con el precepto anotado, se encuentra el artículo 71º del mismo texto legal, el que dispone, en lo pertinente:
"Si el contribuyente alegare que sus ingresos o inversiones provienen de rentas exentas de impuestos o afectas a impuestos sustitutivos, o de rentas efectivas de un monto superior que las presumidas de derecho, deberá acreditarlo mediante contabilidad fidedigna, de acuerdo con normas generales que dictará el Director. En estos casos el Director Regional deberá comprobar el monto líquido de dichas rentas. Si el monto declarado por el contribuyente no fuere el correcto, el Director Regional podrá fijar o tasar dicho monto, tomando como base la rentabilidad de las actividades a las que se atribuyen las rentas respectivas o, en su defecto, considerando otros antecedentes que obren en poder del Servicio."
La diferencia de renta que se produzca entre lo acreditado por el contribuyente y lo tasado por el Director Regional, se gravará de acuerdo con lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 70º.
Por otra parte, tratándose de contribuyentes de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, el inciso segundo del artículo 76º de la ley del ramo contempla, además, la siguiente presunción de ventas o servicios.
Las diferencias de ingresos que en virtud de las disposiciones legales determine el Servicio de Impuestos Internos a los contribuyentes de esta Ley, se considerarán ventas o servicios y quedarán gravados con los impuestos del Título II y III, según el giro principal del negocio, salvo que se acredite que tienen otros ingresos provenientes de actividades exentas o no afectas a los referidos tributos.
De la propia naturaleza y el alcance de las disposiciones transcritas, se sigue como consecuencia que las presunciones que ellas contemplan, constituyen un eficaz medio de fiscalización establecido por el legislador que permite a la administración tributaria verificar si las rentas o ingresos con que se han solventado los desembolsos, gastos o inversiones, han tributado correcta y oportunamente.
CAPITULO PRIMERO.- LA PRUEBA EN MATERIA DE JUSTIFICACION DEL ORIGEN DE LOS FONDOS GASTADOS, DESEMBOLSADOS O INVERTIDOS.
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- LAS PRESUNCIONES ESTABLECIDAS EN EL ARTICULO 70º DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA.
Se ha señalado que las presunciones legales contenidas en el artículo 70º de la Ley sobre Impuesto a la Renta constituyen un eficaz instrumento con que cuenta la Administración Tributaria para la fiscalización de inversiones, gastos y desembolsos.
Respecto de las presunciones, el Código Civil, en su artículo 47º, señala:
"Se dice presumirse el hecho que se deduce de ciertos antecedentes o circunstancias conocidas.
Si estos antecedentes o circunstancias que dan motivo a la presunción son determinados por la ley, la presunción se llama legal.
Se permitirá probar la no existencia del hecho que legalmente se presume, aunque sean ciertos los antecedentes o circunstancias de que lo infiere la ley; a menos que la ley misma rechace expresamente la prueba, supuestos los antecedentes o circunstancias.
Si una cosa, según la expresión de la ley, se presume de derecho, se entiende que es inadmisible la prueba contraria, supuestos los antecedentes o circunstancias."
Conforme a lo expresado, las presunciones legales son aquellas en que los antecedentes o circunstancias conocidas (hecho base o indicio) y el hecho inferido están fijados por la ley.
Si el hecho inferido o presumido admite prueba en contrario, la presunción será simplemente legal y, si la ley rechaza expresamente la prueba en contra de éste, la presunción será de derecho.
Aplicando los conceptos anteriores en materia de justificación del origen de los fondos invertidos, gastados o desembolsados, pueden distinguirse en el artículo 70º de la Ley sobre Impuesto a la Renta, las siguientes presunciones legales:
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Presunción de Renta
El inciso primero del artículo 70º de la Ley sobre Impuesto a la Renta presume que toda persona tiene una renta afecta, a lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas.
Por su parte, el inciso segundo de dicho artículo hace extensiva dicha presunción de renta a los demás gastos, desembolsos e inversiones, en la medida que el contribuyente no demuestre el origen de los fondos con los que ha solventado tales erogaciones.
En consecuencia, las bases de la presunción de renta son:
Gastos de vida y otros;
Desembolsos, e
Inversiones.
Determinada por el Servicio la existencia de los referidos gastos, desembolsos o inversiones, corresponde al contribuyente, para verse liberado de una determinación de impuestos en su contra, probar que ellos fueron solventados con:
Rentas que pagaron el impuesto correspondiente;
Rentas exentas;
Rentas efectivas superiores a las presumidas de derecho, o
Ingresos no constitutivos de rentas, como son los préstamos y aquellos rubros comprendidos en el artículo 17° de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Si el contribuyente no prueba la existencia de las rentas o ingresos señalados precedentemente o si el monto probado es inferior a lo presumido de derecho, resultará una suma afecta a impuestos que dará origen a la liquidación respectiva.
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Presunción de clase o tipo de renta
El inciso segundo del artículo 70° establece una presunción respecto de la clase o tipo de renta a que corresponde la renta presumida, atendiendo a la actividad principal del contribuyente, al prescribir que "se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto de Primera Categoría, según el N° 3 del artículo 20° o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al N° 2 del artículo 42°, atendiendo a la actividad principal del contribuyente".
El contribuyente puede desvirtuar la presunción demostrando el origen de los fondos con los que efectuó los gastos, desembolsos o inversiones.
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- OBJETO Y SUJETOS DE LA PRUEBA
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Hecho a probar por el Servicio
Para que las presunciones establecidas en el artículo 70º de la Ley sobre Impuesto a la Renta puedan tener aplicación, se requiere de una actividad probatoria previa e indispensable por parte de la Administración Tributaria, consistente en la probanza de la existencia de ciertas inversiones, gastos o desembolsos efectuados por un contribuyente.
Es preciso aclarar que en la citación practicada al contribuyente conforme al artículo 63º del Código Tributario, debe expresarse en forma determinada la operación que la motiva, esto es, la inversión, gasto o desembolso. En caso de no ocurrir aquello, los plazos de prescripción no se verán aumentados en los términos...
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