Sentencia de Tribunal de Los Rios, 17 de Septiembre de 2013
| Emisor | Tribunal de los Rios (Chile) |
| Ric | 13-9-0000410-3 |
| Fecha | 17 Septiembre 2013 |
| Ruc | GR-11-00019-2013 |
V., a diecisiete de septiembre de dos mil trece.
VISTOS: A fojas uno y siguientes, comparece don J.B.N. y don I.H.A., R.N.° 13.820.134-1 y N° 13.817.801-3 respectivamente, ambos abogados, domiciliados en Maipú 251, oficina 601-B, V., en representación de don BERNARDO LAGOS ROJAS, comerciante, R.N.° 9.259.442-4, domiciliado en Arauco N° 347, V.. Interponen reclamo en contra de las Liquidaciones N° 139,140,
141,142,143,144,145,146,147,148,149,150,151,152 y 154, emitidas y notificadas con fecha 28 de diciembre de 2012 por el Servicio de Impuestos Internos, XVII Dirección Regional Valdivia, por los fundamentos que expone. I.- ANTECEDENTES GENERALES DEL RECLAMO: Exponen que su representado mantiene y opera un negocio de máquinas de juegos en el centro de la ciudad de Valdivia, en cuyo desarrollo siempre ha cumplido sus obligaciones fiscales. A principio de febrero de 2010 fue fiscalizado por el Servicio de Impuestos internos con el objeto de verificar el cumplimento de las obligaciones de declaración y pago del impuesto al valor agregado. La fiscalización consistió en que se revisó al inicio del día 3 de febrero de 2009(sic) cuántas fichas tenía cada máquina que explotaba, operación que se repitió al final del día. Además los días 4 y 6 de febrero se realizó la operación sólo al final del día, concluyendo los fiscalizadores que existiría una diferencia entre las fichas que cada máquina contenía y el número de ventas anotadas en el libro respectivo. Sostienen que la parte medular de la acción fiscalizadora, las liquidaciones objetadas y el reclamo, dice relación con el denominado PREMIO. Cada persona que hace uso de las máquinas de juego no tiene intención de donar dinero al dueño de la máquina, sino que persigue el objeto de ganar un premio. Las máquinas no tienen un sistema de medición de premios, razón por la cual el 01 de febrero de 2010, funcionarios
del Departamento de Fiscalización del Servicio, preguntaron al contribuyente qué porcentajes de las fichas que ingresan a las máquinas son destinadas a premios, a lo que contestó el 80%. Atendida las circunstancias y modalidad de las máquinas no existe modo o forma de verificar cuál es el porcentaje destinado a premio. El Servicio entendió que el PREMIO, era parte de la base imponible del IVA, y que por lo tanto, debía ser considerado para el pago del impuesto. En el proceso de revisión el Servicio concluyó que existían máquinas en las cuales el saldo al final del día era inferior al saldo inicial. En estos casos el monto negativo fue llevado a 0, ya que se entendió que se trataba de premios pagados a los clientes. Describen la operativa del Servicio para efectos de aumentar la base imponible del IVA, que fue la siguiente: a) Como pilar del proceso se encuentra la concepción de que el PREMIO pagado por la máquina de entretención es parte de la base imponible del IVA, y que ese PREMIO equivale al 80 % de las fichas de cada máquina. b) Se detectan diferencias entre el libro de ventas y el conteo realizado por los fiscalizadores. c) Se aumenta el saldo final negativo de algunas máquinas, para llevarlas a 0 bajo el pretexto de corresponder ese saldo negativo a premios. d) Sobre los nuevos ingresos de cada máquina determinados por el Servicio de acuerdo con lo señalado en las letras a) y b) anteriores, se aplica el 80 % correspondiente a premios. e) Finalmente, esta operativa basada en una muestra de 3 días, se aplica, sin razón científica o empírica alguna, a los 362 días anteriores. Agregan que, al tener una nueva imponible del IVA, mayor que la declarada por su representando, la administración tributaria supuso que esos mismos ingresos no habían sido declarados para efectos de renta, de manera que reliquidó el impuesto de primera categoría y el global complementario de los años 2009 y 2010, en circunstancias que esos supuestos ingresos nunca produjeron un aumento patrimonial, no ingresaron al patrimonio de su representado, porque no existieron. Esos ingresos como se explicará más adelante son desembolsos destinados a producir ingresos.
II.- ACTOS OBJETO DEL RECLAMO. Señalan, que producto del proceso de fiscalización antes descrito, se reliquidaron las declaraciones de IVA de los periodos tributarios marzo de 2009 a febrero de 2010 y las declaraciones de impuesto a la renta de los años tributarios 2010 y 2011 con el consecuente efecto en el Impuesto de Primera Categoría y en el Global Complementario. Detallan el N°, concepto y periodo tributario de las liquidaciones emitidas por el Servicio. Agregan que todas las liquidaciones fueron emitidas y notificadas con fecha 28 de diciembre de 2012, y son objeto del presente reclamo, con excepción de la 153 y 155, que fueron modificadas en el proceso de Reposición Administrativa Voluntaria. Desarrollan sus argumentos distinguiendo aquellas liquidaciones relativas al Impuesto al Valor Agregado y aquellas relativas al Impuesto a la Renta. III.- RESPECTO DE LAS LIQUIDACIONES N° 139 A 150 RELATIVAS AL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. Respecto al contenido de las liquidaciones señalan que a través de ellas el Servicio determinó una nueva base imponible de IVA. Esta nueva base imponible se fundó en los siguientes factores: a) Por diferencias entre el libro de ventas y el arqueo efectuado por los fiscalizadores. b) Por el aumento a 0 de las máquinas que tenían saldo negativo al final del día. c) Una vez aplicados los factores señalados en las letras anteriores, se obtuvo un producto al que se le aplicó el guarismo 80% que correspondería al porcentaje de las fichas de cada máquina destinadas a PREMIO. Respecto de este grupo de liquidaciones desarrollan múltiples alegaciones, que se indican a continuación. LA PRIMERA: EL PREMIO NO FORMA PARTE DE LA BASE IMPONIBLE. Sostienen que la acción fiscalizadora y las posteriores liquidaciones que son objeto de este reclamo, son ilegales, pues han tenido como piedra angular la consideración de los PREMIOS otorgados por las máquinas de entretención que explota su representado como parte de la base imponible del IVA. Sin embargo, estos premios
entregados, sean de las máquinas de azar o de destreza- no forman parte de la base imponible del IVA, lo que incluso está reconocido en nuestra legislación. Mencionan que el artículo 24 del Decreto de Hacienda N° 547 de 2005, que establece el Reglamento de Juegos de Azar en Casinos de Juego y Sistema de Homologaciones, indica que la base imponible del IVA se encuentra determinada por los ingresos brutos en las máquinas, es decir, dinero, u otros instrumentos representativos de dinero, menos la habilitación inicial o valor de apertura (H., menos las reposiciones de fichas o monedas efectuadas a las máquinas durante la jornada, menos los premios manuales pagados, y menos las retenciones para pozos acumulados. Señalan que si bien la norma en cuestión es aplicable sólo a los casinos de juegos, no cabe duda que viene a reconocer una realidad y un concepto que está internalizado por el legislador tributario, esto es, que los premios otorgados por máquinas tragamonedas-sean de azar o de destreza- de casinos de juego o de otras personas naturales o jurídicas- no son parte de la base imponible del IVA. El ingreso bruto para la base imponible del IVA respecto de los juegos de azar sigue estando determinado por el D.L. 825, pero se especifica y desarrolla en el artículo 24 para los juegos de azar que se desarrollan en casinos. Esta es la función que cumple el reglamento de ejecución: facilitar la ejecución de la ley, dentro de los márgenes de la ley que se ejecuta y sin contravenirla. El Decreto de Hacienda especifica para los juegos de azar (tragamonedas) un concepto más general, como es el ingreso bruto, que el legislador tributario utiliza para todas las actividades económicas gravadas con IVA. Conforme a ello, para el cálculo de la suma de las operaciones gravadas, sobre la cual se aplica directamente la tasa del tributo, debe descontarse el determinado premio. La ratio normativa que está detrás del artículo 24, debe extenderse a los tragamonedas que no funcionan en los casinos de juegos, pues lo contrario implicaría aceptar que el Decreto de Hacienda N° 547 establece una excepción a una regla legal, lo que además de ilegal sería inconstitucional. Atendido el efecto reglamentario del Decreto de Hacienda N° 547, no puede entenderse que el artículo 24 constituya una norma que fije la base imponible del IVA para los juegos de azar, estableciendo una excepción a favor de los casinos de juego. Esta materia debe estar regulada por la ley.
En virtud del principio de legalidad de los tributos consagrado en nuestra carta fundamental, la base imponible de los impuestos sólo puede ser fijada por ley más no por la vía reglamentaria. Al respecto se ha dicho que corresponde al legislador no sólo crear el tributo, sino que establecer la totalidad de los elementos de la relación tributaria entre el Estado y el contribuyente, de modo que la obligación quede determinada en todos sus aspectos y pueda cumplirse sin necesidad de otros antecedentes. Un criterio reductor lleva al riesgo de una discrecionalidad administrativa que podría afectar garantías constitucionales como la igualdad ante la ley, la libertad empresarial, el derecho de propiedad y aun la seguridad en el ejercicio de tales derechos. Con mayor énfasis se ha sustentado que la regulación de la base imponible debe encontrarse “íntimamente relacionada con el Principio de Reserva Legal o Legalidad, de modo que no valdría de nada no exigir que la determinación de la base imponible se haga por ley, ello pues, de lo contrario, estaría la administración tributaria totalmente libre para determinar este importante requisito”. De lo expuesto concluyen que la autoridad administrativa no está facultada para definir los elementos que conforman la obligación tributaria, de esta forma, no es posible sostener que el artículo 24, cuando excluye expresamente el PREMIO del...
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