Protección del medio ambiente y Derecho tributario: una revisión de la Ley N° 21.210 en esta materia
| Páginas | 127-154 |
| Fecha | 31 Diciembre 2020 |
| Autor | María Pilar Navarro Schiappacasse |
| Materia | Derecho del Medio Ambiente |
REVIS TA
DE DE RECHO AMBIENTA L
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153 • DO I 10.5354/0719-4633.2020.53978
RECIBIDO: 29/7/2019 • A PROBADO: 2/9/2020 • PU BLICADO: 31/12/2020
DOCTRINA
Protección del medio ambiente y derecho tributario:
Una revisión de la Ley 21.210
Environmental protection and tax law: A review of the 21.210 Act
María Pilar Navarro Schiappacasse
Universidad de O’Higgins, Chile
RESUMEN Este artículo examina el rol que cumple el derecho tributario en la protec-
ción ambiental en Chile. Para tal n, se identican las formas a través de las cuales el
derecho tributario puede actuar en materia medioambiental. La primera consiste en in-
troducir tributos ambientales, que pretenden desincentivar las conductas contaminan-
tes de los agentes económicos. La segunda consiste en incluir benecios o franquicias
tributarias que persiguen que los contribuyentes realicen una determinada conducta
que se estima beneciosa desde un punto de vista ambiental. Estas categorías abstractas
se analizarán en el estudio del impuesto a las fuentes jas del artículo de la Ley .
y del gasto especialmente regulado en el artículo número de la Ley sobre Impuesto
a la Renta, a n de determinar si contribuyen al cumplimiento de nalidades medioam-
bientales.
PALABRAS CLAVE Derecho tributario, protección medioambiental, impuestos verdes,
benecios y franquicias tributarias.
ABSTRACT is paper aims to examine the role played by Tax Law in Chile’s environ-
mental protection through the identication of mechanisms used to act on this matter.
e rst mechanism identied is the establishment of environmental taxes that dis-
courage contaminating behaviours from economic agents. e second mechanism is to
incorporate tax exemptions that promote taxpayers to carry out specic actions that are
deemed benecial from an environmental standpoint. ese mechanisms are concep-
tual categories that correlate to both the xed source tax ruled in Article of the .
Act and the outlay specially ruled in Article N° of the Income Tax Law, which are
also analysed to determine if they comply with their environmental purposes.
KEYWORDS Tax Law, environmental protection, environmental taxes, tax benets and
tax exemption.
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
Introducción
Uno de los grandes retos que plantea el derecho Ambiental consiste en la adaptación
tecnológica de instalaciones contaminantes, proceso que acarrea altos costos (Es-
teve Pardo, : ). En este sentido, se señala que, aun cuando el mercado puede
ayudar a mitigar los problemas ambientales, «no hay otra salida que una adecuada
regulación, impensable si la mayoría de la sociedad no toma conciencia de su ne-
cesidad» (Martín Mateo, : ). Esta normativa incluye, por cierto, el derecho
tributario.
Aunque pudiera parecer contraintuitivo que dicha rama del derecho colabore en
la protección del medio ambiente, la verdad es que juega un papel cuya importancia
dependerá de la legislación de cada Estado. Si bien el derecho tributario, como regla
general, se ocupa del tributo desde una perspectiva nanciera al ser uno de los meca-
nismos con que cuenta el Estado para nanciar el gasto público (Salassa Boix, :
; Varona Alabern, : ), junto con la nalidad recaudatoria, a nivel compara-
do, se ha aceptado que el tributo pueda tener nes extrascales, dentro de los cuales
se encuentra la protección del medio ambiente (Varona Alabern, : ). En este
sentido, lo que se persigue de forma primordial a través del establecimiento de un
tributo ambiental no es tanto la recaudación, sino más bien lograr que los contribu-
yentes modiquen su conducta contaminante incentivando la producción a través de
tecnologías más limpias (Herrera Molina, : ). Con todo, puede suceder que
tributos con nalidad recaudatoria introduzcan elementos que tiendan a proteger el
medio ambiente (Varona Alabern, : y ss.).
En efecto, las políticas scales y los sistemas de incentivos tributarios constitu-
yen herramientas fundamentales para impulsar el desarrollo respetando el medio
ambiente (Lorenzo, : ). El nombre genérico con el que se conoce esta área del
derecho tributario es scalidad o tributación ambiental, denominación que «engloba
tanto el establecimiento de tributos ecológicos en sentido estricto, esto es, que tienen
por nalidad proteger el medio ambiente, como la introducción de benecios scales
con este n en los impuestos ordinarios» (Lozano Cutanda, : ).
De ello se sigue que el derecho tributario actúa de dos formas en la protección al
medio ambiente, pues puede incorporar en la legislación tanto tributos ambientales
como benecios o franquicias con nalidad ambiental.
Los tributos ambientales pretenden que quien contamina internalice el costo ne-
. No se puede desconocer que determinados benecios tributarios pueden afectar directamente al
medio ambiente; esto ocurre, por ejemplo, con aquellos otorgados a la actividad minera, la que acarrea
graves perjuicios para el medio ambiente, por lo que cualquier medida que le conceda ventajas scales,
permite contaminar e incluso perpetrar daños ambientales sin pagar impuestos o disminuyendo la carga
impositiva. Véase Salassa Boix (: ).
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
gativo de la contaminación, como externalidad negativa. Este tipo de gravámenes
responden a la concepción de Pigou (), pues se persigue que con el impuesto se
logre que «el costo marginal privado —lo que le cuesta al productor producir— más
el impuesto sea igual al costo marginal social —lo que le cuesta a la sociedad, inclu-
yendo al productor, que produzca» (Katz, : ). Es decir, no se prohíbe la reali-
zación de ciertas conductas gravadas, pero desmotiva su ocurrencia (Esteve Pardo,
: -; Salassa Boix, : ), ya que se grava la vericación de ciertas conduc-
tas contaminantes.
Además, a través del derecho tributario no solo se puede desincentivar la reali-
zación de conductas contaminantes, sino que se puede incentivar o persuadir a los
contribuyentes a llevar a cabo una conducta determinada que se estima requerida
por exigencias medioambientales (Esteve Pardo, : -; Salassa Boix, : ),
para lo cual hará uso de benecios o franquicias tributarias.
Este artículo pretende examinar dos guras del derecho tributario ambiental exis-
tentes en Chile: el impuesto a las emisiones de fuentes jas y el gasto especialmente
regulado del artículo número de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), a n de
determinar si contribuyen a la protección medioambiental. Para tales nes, el estu-
dio se dividirá en tres partes. En la primera, se examinará la garantía del artículo
número de la Constitución Política de la República como fundamento del derecho
tributario ambiental, haciendo referencia a las particularidades que presenta en Chile
la conguración constitucional de la potestad tributaria. En la segunda parte se ana-
lizará, desde el punto de vista tributario, el impuesto a las emisiones de fuentes jas
regulado en el artículo de la Ley .. En la tercera parte se revisará el benecio
establecido en el artículo número de la LIR. Para nalizar, se enunciarán las
principales conclusiones a las que fue posible arribar.
La protección constitucional del medio ambiente y el derecho tributario
El punto de partida de toda la regulación chilena de protección al medio ambiente se
encuentra en la Constitución Política de la República, que en su artículo número
. En palabras de Rosembuj (: ), este coste debe internalizarse porque el uso, goce, disfrute del
bien ambiental provoca daño en la sociedad civil y en la economía de la naturaleza.
. Conviene tener presente que para el productor de bienes y servicios sus costos aumentan a medida
que sus niveles de contaminación se reducen. De ahí la importancia de la actuación estatal en promover
o establecer el deber de internalizar los costos de la contaminación (Bermúdez Soto, : ).
. Ambas expresiones no son sinónimas. En efecto, como maniesta Araya Ibáñez (: y ss.), la
franquicia tributaria favorece solo a aquellos contribuyentes indicados expresamente en la ley que esta-
blece esta situación de excepción; mientras que el benecio tributario tiene un carácter más general, en
la medida en que los contribuyentes pueden transformarse en potenciales beneciarios si cumplen con
los requisitos, antecedentes y obligaciones que dispone la normativa legal.
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
asegura a todas las personas «el derecho a vivir en un medio ambiente libre de con-
taminación. Es deber del Estado velar para que este derecho no sea afectado y tutelar
la preservación de la naturaleza».
Como ha manifestado la doctrina, esta garantía constitucional irradia al ordena-
miento jurídico en su conjunto —y, por tanto, también a las normas tributarias—,
pues constituye un derecho-deber que da cuenta de una tarea constitucional que
se debe concretar, muchas veces, restringiendo otros derechos o libertades (Matus
Fuentes, : y ss.).
A este respecto, conviene señalar que el fundamento de las medidas e instru-
mentos de protección medioambiental se encuentra en el principio de solidaridad
(Bordalí Salamanca, ), que en este punto tiene una mirada intergeneracional. Lo
anterior, en atención a que no solo se busca la protección del derecho a la vida y a la
salud de las personas, sino que además la protección del medio ambiente, el que tiene
una relevancia económica, pues contribuye a lograr un desarrollo sostenible, que no
busca impedir o limitar el crecimiento económico, sino que pretende promover un
crecimiento ecológicamente estable (Salassa Boix, : ), de forma tal que las ge-
neraciones presentes satisfagan sus necesidades sin comprometer la capacidad de las
generaciones futuras de satisfacer las suyas (Bordalí Salamanca, ).
En este contexto, cabe señalar que el derecho tributario constituye la rama del
derecho «que expone los principios y las normas relativas al establecimiento y recau-
dación de los tributos y analiza las relaciones jurídicas que de ello resultan» (Ferreiro
Lapatza, : ). De esta forma, el tributo —noción esencial y que constituye el epi-
centro de los estudios del derecho tributario (García Novoa, : )— es el concep-
to con el que se denomina a aquel ingreso del Estado, de carácter público, que percibe
en virtud de su potestad de imperio (Giannini, : ), a consecuencia de vericarse
el hecho gravado. Por este motivo, se señala que la nalidad del tributo es principal-
mente recaudatoria, pues hace efectivo el deber de contribuir al sostenimiento de los
gastos públicos (Rosembuj, : y ss.), cuya nalidad, desde un punto de vista
constitucional, no es otra que promover el bien común.
Si se tiene presente lo anterior, pareciera que el tributo solo persigue nes propia-
mente recaudatorios. Esto, sin embargo, no es así, ya que junto con los tributos que
tienen nes scales o recaudatorios existen otros cuya nalidad es extrascal, como
los ambientales. En este tipo de tributos no se busca distribuir la carga tributaria de
. Pese a que no es el tema de este trabajo, cabe señalar que los tributos también pueden ser usados
desde un punto de vista económico como herramientas anticíclicas. Esto es, en épocas de crecimiento
económico, el interés del Estado es que las personas ahorren, mientras que cuando la economía decrece,
se busca que haya consumo, de forma tal que sea más barato consumir y contraer deuda, situación que
acontece actualmente con la reducción temporal de la tasa del impuesto de timbres y estampillas esta-
blecida por la Ley ..
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
manera justa, sino introducir ciertos efectos en la conguración del tributo, «que se
corresponden con las concepciones de política económica y social del mismo legis-
lador. En los tributos extrascales el legislador acepta como precio a la consecución
de estos objetivos —‘nalidades’— de política económica y social una distribución
injusta de la carga tributaria» (Ortiz Calle, : ).
En efecto, este último tipo de tributos, sin prescindir del objetivo recaudatorio, lo
relega a un segundo plano, pues lo que se pretende a través de ellos es alcanzar una
determinada nalidad, consistente en desincentivar cierto tipo de comportamientos
(Herrera Molina, : ), de modo que los contribuyentes preeran modicar su
conducta contaminante y buscar con ayuda de la tecnología soluciones más limpias
para evitar el surgimiento de la obligación tributaria o disminuir su cuantía. En esta
categoría de tributos surge la primera conexión del derecho tributario con la pro-
tección del medio ambiente, pues a través de los llamados tributos ambientales o im-
puestos verdes el legislador dene comportamientos que son dañinos para el medio
ambiente y los somete a gravamen.
Del mismo modo, la legislación tributaria puede emplear la gura de los bene-
cios o franquicias para incentivar a los contribuyentes a realizar ciertas conductas
que se consideran adecuadas para la protección del medio ambiente, surgiendo así la
segunda conexión entre la protección medioambiental y el derecho tributario.
Ahora bien, en Chile la potestad de establecer tributos y exenciones radica en el
Estado y corresponde a un ámbito de dominio legal. Al respecto, la Constitución pre-
cisa que estas materias solo pueden ser reguladas a través de una ley, cuya iniciativa
exclusiva es del Presidente de la República, siendo la Cámara de origen la Cámara de
Diputados. Este es el procedimiento para establecer tributos, modicarlos, suprimir-
los y condonarlos, como para establecer exenciones y modicar las existentes —de
acuerdo a los artículos inciso segundo e inciso cuarto número , en relación con
el artículo número . Los tributos —impuestos, tasas y contribuciones especia-
les— tienen una estructura normativa predenida, toda vez que la obligación de una
persona de enterar una suma de dinero en arcas scales solo surgirá si previamente se
ha vericado el hecho imponible consagrado en una norma tributaria. De esta forma,
la obligación tributaria siempre tendrá un carácter ex lege, pues el tributo deberá estar
establecido en una ley (Sainz de Bujanda, : ).
De conformidad con lo señalado por el Tribunal Constitucional, en Chile rige el
principio de reserva legal en materia tributaria de carácter absoluto, debido a que hay
ciertas materias que necesariamente deben ser reguladas por ley, quedando el resto
entregadas al reglamento. Es así como los elementos esenciales del tributo deben que-
dar sucientemente jados y determinados en la ley. A juicio del intérprete constitu-
cional, ello debe acontecer respecto del hecho imponible, de los sujetos obligados al
pago, del procedimiento para determinar la base imponible, de la tasa, de las situacio-
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
nes de exención y de las infracciones, todo lo cual posibilita que el contribuyente co-
nozca con suciente precisión sus obligaciones tributarias, evitando la arbitrariedad.
Pero como se señaló, rige el principio de legalidad absoluto, toda vez que se admi-
te la intervención de la potestad reglamentaria de ejecución, la que solo puede desa-
rrollar aspectos de detalle técnico, que por su propia naturaleza el legislador no puede
regular. En tal caso, la ley debe delimitar con suciente claridad y determinación el
ámbito entregado al reglamento. Se volverá sobre este aspecto al analizar el tributo a
las emisiones de fuentes jas regulado en el artículo de la Ley ..
Por último, es necesario hacer referencia al principio de no afectación establecido
en la Constitución, que es un límite a la potestad tributaria del Estado. Así, en virtud
de lo dispuesto en el inciso tercero del artículo número de la Constitución, los
tributos como regla general no pueden tener una destinación especíca: «Los tribu-
tos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la
Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado».
Esta regla reconoce dos excepciones en las disposiciones permanentes de la Cons-
titución y una establecida en sus disposiciones transitorias. En efecto, pese a que los
tributos no pueden tener una destinación especíca, sino que lo que se recaude se
distribuye según lo establezca la Ley de Presupuestos, en ciertos casos esta regla re-
conoce excepciones en sus disposiciones permanentes, según las cuales la ley podrá
autorizar: i) que determinados tributos puedan estar afectos a nes propios de la de-
fensa nacional (artículo número inciso cuarto, primera parte); y ii) que los que
graven actividades o bienes que tengan una clara identicación regional o local pue-
dan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades
regionales o comunales para el nanciamiento de obras de desarrollo (artículo nú-
mero inciso cuarto, segunda parte). Finalmente, en las disposiciones transitorias
. Por todas, la sentencia del Tribunal Constitucional rol -, considerando .° Con todo, pare-
ce extraña la mención a las infracciones, toda vez que más que elementos del tributo, corresponden a
un ilícito regido por el principio de legalidad propio del ámbito sancionatorio.
. De hecho, la sentencia del Tribunal Constitucional rol -, del de abril de , consideran-
do décimo, señala que dicho órgano jurisdiccional debe controlar si el reglamento norma aspectos
de detalle técnico, o bien desborda tal competencia regulando elementos esenciales de la obligación
tributaria con la consiguiente vulneración del principio de reserva legal tributario. A continuación,
declara que «resulta contraria a la Constitución Política de la República la circunstancia de que la
ley otorgue a la autoridad administrativa facultades discrecionales o genéricas para la regulación de
los elementos esenciales de la obligación tributaria. De modo que si el tributo no se encuentra com-
pletamente determinado en la ley —por las características propias de toda obligación tributaria—,
debe a lo menos ser determinable, sobre la base de los criterios claros y precisos jados al efecto por
el propio legislador, cumpliéndose así el mandato constitucional en cuanto a que sólo le compete a
aquél el establecimiento de tributos, como asimismo su modicación o supresión» (considerando
undécimo).
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
se contempla una norma que avala la mantención de destinaciones especícas ante-
riores a la entrada en vigor del texto constitucional (disposición transitoria sexta).
En consecuencia, el impuesto a las emisiones de fuentes jas del artículo de
la Ley . podría tener una destinación especíca —lo que hoy no acontece—,
ya que está comprendido en la excepción que se reere a aquellos que gravan una
actividad con clara identicación local. En tal caso la ley debiera señalar cuál es la
destinación especíca, pero exclusivamente podría nanciar obras de desarrollo, de-
bido a que este es el destino que autoriza la Constitución. De esta forma, no podría
destinarse todo o parte de lo recaudado, por ejemplo, a nanciar programas vincula-
dos al medio ambiente.
Los tributos ambientales en la legislación chilena
Como se manifestó, los tributos ambientales persiguen motivar el cambio de con-
ductas contaminantes de los contribuyentes hacia soluciones más limpias. Bien dise-
ñados, se ha señalado que estos tributos pueden reportar importantes ventajas, pues
tienen un efecto disuasivo sobre la utilización de recursos naturales, así como de
otras actividades que impactan negativamente al medio ambiente (Contreras Rojas y
Pinochet Ábalos, : ). También fomentan la creación e inversión en tecnologías
menos contaminantes o dañinas con el entorno y pueden llegar a tener un efecto
orientador de la economía, motivando el desarrollo de actividades menos dañinas
con el medio ambiente (Contreras Rojas y Pinochet Ábalos, : ). En todo caso,
el éxito de un impuesto ambiental dependerá de las características del mercado es-
pecíco del producto o sustancia objeto del gravamen, por lo que en ocasiones pue-
de requerirse que este tipo de tributos formen parte de un paquete de medidas que
abarquen todos los aspectos relevantes del mercado (Lozano Cutanda, : ).
Asimismo, estos deben ser utilizados para nes medioambientales y no para encubrir
. Lo recaudado por patentes mineras tiene un destino especíco, según establece la Ley ., y de
carácter distinto a lo que se ha señalado previamente. Esto se explica porque la citada ley señala que estas
patentes no tienen el carácter de tributos, recogiendo una jurisprudencia antigua de la Corte Suprema.
En este sentido, a) el de dicha cantidad se incorporará a la cuota del Fondo Nacional de Desarrollo
Regional, que anualmente le corresponda en el Presupuesto Nacional, a la región donde tenga su ocio
el Conservador de Minas en cuyos registros estén inscritas el acta de mensura o la sentencia constitutiva
de las concesiones mineras que den origen a las patentes respectivas; y b) el restante corresponderá
a las municipalidades de las comunas en que están ubicadas las concesiones mineras, para ser invertido
en obras de desarrollo de la comuna correspondiente, estableciéndose una regla para el caso de que una
concesión de exploración o una concesión de explotación se encuentre ubicada en territorio de dos o
más comunas. Lo curioso es que el fundamento para señalar que no se está ante un tributo radica en el
hecho de que su nalidad no es obtener ingresos para el Fisco, sino dar cumplimiento a una obligación
establecida para la conservación de la concesión minera (Lira, : ).
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
gravámenes netamente recaudatorios que solo buscan incrementar la presión scal
(Lozano Cutanda, : ).
Hasta el año , la legislación impositiva chilena no contempló tributos con una
nalidad extrascal que tendieran a la protección del medio ambiente, situación que
fue criticada por la Cepal y la OCDE, y en un informe del año recomendaron
examinar la forma de integrar consideraciones ambientales en los instrumentos y en
las políticas scales (Cepal y OCDE, : , y ).
A pesar de ello, la doctrina se había encargado de examinar la procedencia de este
tipo de gravámenes, concluyendo su admisibilidad y su respeto a los principios cons-
titucionales que rigen la potestad tributaria (Mateluna Pérez, : y ss.). La Ley
. viene a suplir esta omisión e introduce un tributo ambiental o verde, que gra-
va las emisiones al aire de ciertos contaminantes producidas por fuentes jas. Con
ello, se aplica en el ámbito impositivo el principio ambiental «quien contamina paga»,
que atiende «al uso de bienes ambientales vulnerables y escasos, que las generaciones
futuras tienen derecho a disfrutar» (Herrera Molina, : ). De todos modos,
se debe reconocer que en Chile no se han introducido consideraciones ambientales
explícitas al encarar reformas integrales de los sistemas tributarios; del mismo modo,
. Para el caso español, como ha armado el Tribunal Constitucional español /, del de mar-
zo, ponente Sr. Manuel Aragón Reyes, FJ °, no se está ante un tributo ambiental cuando no se grava
directamente la actividad contaminante, sino el mero ejercicio de una actividad económica. Esto último
se considera que ocurriría con la tributación de la actividad minera establecida en los artículos bis y
ter de la LIR de Chile.
. No obstante, se manifestó la importancia de que la conguración del tributo vinculase el hecho
gravado con la realización de alguna actividad contaminante, o bien, con la fabricación o importación
de ciertos productos, sin considerar los ingresos que se obtuviesen por tal actividad, pues de otro modo
se estaría ante un caso de doble tributación (Faúndez Ugalde, : ). Véase también Matus Fuen-
tes (: .), para quien los impuestos a las emisiones pretenden gravar una actividad emisora en
atención al daño implícito causado, siendo posible que el agente contaminador no tenga un resultado
positivo y, consecuentemente, carezca de utilidad desde el punto de vista del impuesto a la renta, pese a
lo cual debe pagar el impuesto.
. El informe de la FMI y OCDE (: y ) plantea que el precio del carbono en Chile ( dólares
por tonelada) se podría aumentar paulatinamente a n de respaldar una recuperación ambiental, pues
tal cantidad ha sido calicada como tremendamente ineciente para reducir las emisiones y muy baja
en comparación con el nivel necesario para satisfacer los objetivos de la COP.
. Si bien se podría considerar que el impuesto a las emisiones de fuentes móviles también tiene el ca-
rácter de ambiental, si se examina su estructura se podría refutar tal armación: pondera excesivamente
el valor del vehículo; solo lo pagan los automóviles nuevos, los que muchas veces son menos contami-
nantes; no toma en cuenta la tecnología que pueda derivar en menos emisiones de contaminantes al
aire; y sus exenciones, en su mayoría, no responden a consideraciones medioambientales. Véanse Cepal
y OCDE (, : ), Rojas Alfaro (: , -), Lorenzo (: ) y Toledo Zúñiga, Rio Aguilar
y Torres Pedreros (: ), quienes plantean que la situación podría ser diversa si la ley considerara
diferentes incentivos y la política scal no se centrase solo en la incorporación de este tributo.
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
el sistema tributario chileno no está articulado sobre la base de objetivos ambientales
(Lorenzo, : ).
El impuesto a las emisiones de fuentes
El tributo establecido en el artículo de la Ley . corresponde a un instrumento
de protección ambiental de carácter económico (Bermúdez: : y ss.) y entró
en vigor el de enero de , según lo dispuesto en el artículo decimocuarto transi-
torio de la referida ley; fue pagado por primera vez en abril del . Al Servicio de
Impuestos Internos (SII) le corresponde girar el impuesto. El Decreto Supremo núm.
del Ministerio del Medio Ambiente, publicado el de diciembre de , com-
plementa esta regulación, ya que aprueba el reglamento que ja las obligaciones y
procedimientos relativos a la identicación de los contribuyentes afectos, y establece
los procedimientos administrativos necesarios para la aplicación del impuesto que
grava las emisiones al aire de material particulado, óxido de nitrógeno, dióxido de
azufre y dióxido de carbono conforme lo dispuesto en el artículo de la Ley .
(en adelante, el Reglamento). Este tributo sufrió una importante enmienda por la Ley
., por lo que en lo sucesivo se realizará un análisis dogmático de su congura-
ción actual, indicando los cambios que comenzarán a regir en el futuro.
El hecho gravado consiste en la emisión de ciertos contaminantes por parte de
determinadas fuentes jas, a saber, material particulado (MP), óxido de nitrógeno
(NOx), dióxido de azufre (SO) y dióxido de carbono (CO), sin que se contemplase
la posibilidad de compensar el tributo hasta antes de la dictación de la Ley ..
No basta con que se emitan estos contaminantes al aire, sino que además se
requiere que la emisión haya sido producida por calderas o turbinas —conceptos
denidos en el artículo letras e) y f) del Reglamento, respectivamente—, que in-
dividualmente consideradas o en su conjunto sumen una potencia térmica igual o
superior a megavatios térmicos (MWt), considerando el límite superior del valor
energético del combustible. La referencia a la potencia térmica igual o superior a
MWt implica que en la actualidad el tributo no toma en consideración que la fuente
ja gravada esté efectivamente generando un determinado nivel de contaminación
(Aravena Casoni, Ramos Castro y Rodríguez Gutiérrez, : ).
. El análisis dogmático del tributo seguirá muy de cerca lo manifestado en Navarro (: y ss.)
en lo que se reere a la regulación del impuesto con anterioridad a los cambios que introdujo la Ley
..
. El reglamento ha establecido la obligación de registrar este tipo de establecimientos en el Regis-
tro de Calderas y Turbinas para toda persona natural o jurídica propietaria de una o más calderas y/o
turbinas con una potencia térmica nominal superior a MWt. El objetivo perseguido es determinar a
partir de estos antecedentes los establecimientos afectos, ya que el Ministerio del Medio Ambiente debe
publicar anualmente un listado de los establecimientos que se encuentren en la situación señalada.
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
Ahora bien, en este punto hubo un cambio importante operado por la Ley .,
toda vez que a partir del de enero de se modicará el hecho imponible y se
gravarán las emisiones al aire de los mismos cuatro contaminantes señalados que
sean emitidos por fuentes emisoras que individualmente o en su conjunto emitan
cien o más toneladas anuales de material particulado (MP), o . o más toneladas
anuales de dióxido de carbono (CO). De esta forma, el gravamen se aplica sobre
la emisión real, pues será necesario superar dicho umbral para congurar el hecho
gravado, quedando afectas las emisiones. En consecuencia, ya no se tomará en cuenta
la capacidad instalada. La duda que se podría generar dice relación con la considera-
ción de dicho margen como un mínimo exento o no, esto es, si se gravan solo las emi-
siones superado el límite jado en la ley o bien todas. Si se examina lo dispuesto en el
décimotercer inciso del artículo de la Ley ., parece meridianamente claro que
superado el umbral se gravan las emisiones que excedan ese mínimo, pues prescribe
que «para efectos del cálculo del impuesto se deberán considerar todas las emisiones
de MP, NOx, SO o CO generadas por las fuentes emisoras de cada establecimiento,
en forma independiente del umbral de emisiones establecidas en el inciso primero
por cuyo exceso se encuentren afectos». Además, desde la misma fecha se establece
que las emisiones asociadas a calderas de agua caliente utilizadas en servicios vincu-
lados exclusivamente al personal y de grupos electrógenos de potencia menor a
kWt se excluyen de la aplicación del impuesto.
El sujeto pasivo del impuesto era aquella persona, natural o jurídica que, haciendo
uso de las fuentes de emisión de los establecimientos afectos, generase emisiones de
los compuestos contaminantes gravados, independientemente de quién fuese el due-
ño y a qué título se hiciese uso de estos establecimientos. La Ley . precisó este
elemento de la obligación tributaria, por lo que actualmente se grava a las personas
titulares de establecimientos cuyas fuentes emisoras generen emisiones de MP, NOx,
SO o CO.
La base imponible corresponde a las toneladas de carga contaminante de las emi-
siones gravadas que se emitan desde las fuentes jas —turbinas y calderas hasta el
de diciembre de — durante el período impositivo que corresponde al año
calendario. Para estos efectos se han de considerar todas las emisiones de las fuentes
emisoras de un determinado establecimiento.
En cuanto a la tasa del impuesto, hay que señalar que variará según el contaminante:
En el caso de los contaminantes diversos al CO, esto es, respecto de las emisiones
de MP, SO y NOx, el impuesto será el equivalente a , por cada tonelada emitida o
la proporción que corresponda de dichos contaminantes, cantidad que se multiplica
por el costo social de contaminación per cápita del contaminante y por la población
. Tras las modicaciones operadas por la Ley ., el artículo de la Ley . dene qué debe
entenderse por establecimiento, fuente emisora y combustión.
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
de la comuna. Pero, además, si el establecimiento se encuentra ubicado en comunas
declaradas zona latente o saturada —conceptos denidos en el artículo letras t) y
u) de la Ley ., respectivamente—, la tasa considera un coeciente de calidad del
aire, el que será de , respecto de las zonas saturadas y de , en las zonas latentes.
La Ley . introdujo dos cambios en esta materia. El primero, que dice relación
con que la declaración de zona latente o saturada, se reere a la concentración del
respectivo contaminante; el segundo apunta a que el Ministerio del Medio Ambiente
realizará cada diez años un informe respecto del costo social de la contaminación
per cápita de cada contaminante local, con el objeto de realizar una propuesta para
su actualización.
En el caso del CO, se señala que el impuesto será de cinco dólares por cada to-
nelada emitida. Cabe señalar que respecto a las emisiones de CO se establece que
el impuesto no se aplicará para las fuentes emisoras que operen en base a medios de
generación renovable no convencional cuya fuente de energía primaria sea la energía
biomasa. La Ley . precisa que esta liberación de tributación tendrá lugar sea que
se utilicen aditivos o no en la combustión de la biomasa.
En este punto resulta relevante determinar la naturaleza jurídica de esta liberación
de tributación, al igual que ocurre con las emisiones asociadas a calderas de agua ca-
liente utilizadas en dos servicios especícos, pues si son supuestos de no sujeción no
se debieran computar dentro del umbral de emisiones; en cambio, si fuesen hechos
exentos, teóricamente sí debieran estar considerados para los efectos de determinar
si se superó o no el umbral, pero después se excluirían de gravamen. Ahora bien, el
. La población de la comuna se determinará para cada año de acuerdo con la proyección ocial
del Instituto Nacional de Estadísticas. Conforme a lo dispuesto en la Ley ., en dólares de Estados
Unidos de América, la cuanticación de cada contaminante para los efectos del costo social per cápita
es la siguiente: MP, US ,; SO, US ,; y NOx, US ,.
. El Reglamento dispone que el Ministerio del Medio Ambiente deberá publicar anualmente el lista-
do de las comunas que han sido declaradas como saturadas o latentes para los efectos de este impuesto,
el que será enviado a la Superintendencia del Medio Ambiente a más tardar el de enero de cada año.
Tras el cambio operado al artículo de la Ley ., esta obligación pasa a ser legal.
. Como se apuntó en su oportunidad, inicialmente el proyecto de la Ley . establecía que «el
CSCpci [Costo social de contaminación per cápita del contaminante i] de cada contaminante local será
revisado cada diez años por el Ministerio del Medio Ambiente». Esto podía dar a entender que dicho
organismo lo jaría, aspecto que podía lesionar directamente el principio de reserva legal tributaria al
no jarse en la ley parámetro alguno para realizar esta revisión (Navarro Schiappacasse, : , nota
); la redacción nal de la norma supera el problema apuntado.
. Con todo, este aspecto fue criticado, ya que se armó que la industria forestal quema biomasa
y que «la contaminación que producen es mucho más tóxica, debido a que también están quemando
aditivos químicos» (BCN, : .).
. Los supuestos de no sujeción son delimitaciones negativas del hecho gravado, pues el legislador
aclara que el supuesto no está contemplado en el hecho gravado; las exenciones, suponen una liberación
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
artículo de la Ley . no contempla un mecanismo para proceder a esta rebaja.
Luego, si se examina la redacción de estas exclusiones, se podría armar que son
hechos no gravados —más que exenciones— desde el momento en que se señala por
el legislador que en estos dos casos se excluye la aplicación del impuesto o que este
no se aplicará, con lo cual se podría concluir que no se incluyen en el cómputo del
umbral indicado.
Si bien no se establece en la ley, el SII ha indicado las implicancias que este tribu-
to tiene en el impuesto a la renta, entendiendo que puede ser rebajado como gasto
necesario para producir la renta, de conformidad con lo dispuesto en el artículo
número de la LIR; asimismo, especicó que será deducible de la renta imponible
operacional minera del impuesto especíco a la actividad minera (Circular del SII,
de , y el Ocio del SII, del ).
Es necesario apuntar que este impuesto expresamente regula su incidencia en ma-
teria eléctrica. Ello, por cuanto el artículo señala que no deberá ser considerado
en la determinación del costo marginal instantáneo de energía, cuando este afecte a
la unidad de generación marginal del sistema. A continuación, la norma agrega que
para las unidades cuyo costo total unitario —siendo este el costo variable considera-
do en el despacho— adicionado el valor unitario del impuesto, sea mayor o igual al
costo marginal, la diferencia entre la valorización de sus inyecciones a costo marginal
y a dicho costo total unitario, deberá ser pagado por todas las empresas eléctricas
que efectúen retiros de energía del sistema, a prorrata de sus retiros, debiendo el
Coordinador Eléctrico Nacional adoptar todas las medidas pertinentes para realizar
la reliquidación correspondiente.
El impuesto descrito es de aquellos denominados «de giro» o no sujetos a declara-
ción. Se devenga anualmente y debe pagarse en la Tesorería General de la República
en el mes de abril del año calendario siguiente a la generación de emisiones, previo
giro efectuado por el SII (Resolución Exenta del SII, de ). El giro se emitirá en
dólares de Estados Unidos de América, pero su pago se efectuará en moneda nacio-
nal, de acuerdo con el tipo de cambio observado vigente a la fecha de pago. En este
de la obligación tributaria establecida por ley, debido a que el hecho gravado se vericó (Pérez y Matus:
, y ss.).
. Las instrucciones sobre esta norma se encuentran en las Resoluciones Exentas de la Comisión Na-
cional de Energía número de y de . Por su parte, el inciso nal del artículo del Regla-
mento dispone que el reporte de monitoreo de emisiones de aquellas unidades sujetas a Coordinación
del Centro de Despacho Económico de Carga —actual Coordinador Eléctrico Nacional— debe remitir-
se a la Superintendencia del Medio Ambiente con una desagregación a nivel horario de las emisiones.
. La distinción tiene su origen en lo dispuesto en el artículo del Código Tributario, que distin-
gue entre impuestos de declaración y no sujetos a declaración. Los primeros deben ser pagados previa
declaración del contribuyente o responsable del impuesto, y los segundos no. Aquellos pueden ampliar
el plazo de prescripción de tres a seis años, y estos no. En este sentido, véase Pérez y Matus (: ).
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
sentido, a partir del de enero de , una vez realizado el reporte por parte de los
establecimientos, la Superintendencia del Medio Ambiente (SMA) publicará durante
el primer trimestre de cada año un listado de aquellos que hayan vericado el hecho
gravado. Los establecimientos gravados con este impuesto y que no se encuentren en
el listado anterior tendrán la obligación de informar a la SMA de esta situación.
El cálculo del monto del giro será hecho por la Administración tributaria en base
a la información que remite la SMA en el mes de marzo. La Ley . estableció la
necesidad de que esta información sea entregada por la SMA a través de una resolu-
ción, a n de que pueda ser impugnada por los contribuyentes, a quienes se noticará
dicho acto administrativo.
Con anterioridad a este cambio, el giro era impugnable ante el SII en virtud del
procedimiento de reposición administrativa voluntaria (RAV) y ante los tribunales
tributarios y aduaneros, según el procedimiento general de reclamaciones, sin que se
contemplase la intervención del régimen de impugnación ambiental. El legislador de
la Ley . ha establecido que la antedicha resolución sea impugnable administrati-
vamente ante la SMA o ante el Tribunal Ambiental correspondiente al lugar en el que
se haya dictado la referida resolución. El efecto jurídico de esta impugnación es claro:
se suspende la emisión del giro hasta que se notique la resolución administrativa o
judicial que se pronuncie sobre el punto.
Finalmente, cabe señalar que la aplicación del tributo requiere de la coordinación
de una gran cantidad de servicios públicos y en su aplicación se deberá evitar la inter-
ferencia en sus funciones, tal como lo señala el artículo de la Ley . (Bermúdez
Soto, : ).
Problemas que presenta la actual regulación del impuesto
El legislador de la Ley . se hace cargo de dos problemas que presentaba el im-
puesto en comentario, de forma tal que se puede armar que en la actualidad el tri-
buto es «más verde».
En primer lugar, se armaba que eran muy reducidas las fuentes jas afectas, te-
niendo presente que se excluía a las fundiciones que son particularmente contami-
nantes (Cepal y OCDE, : , y ). Con el cambio analizado, a partir del
de enero de se amplían las fuentes emisoras afectas y lo relevante para efectos
. La ley establece que el informe de la SMA debe contener los datos y antecedentes necesarios para
que proceda al cálculo y giro del impuesto a los contribuyentes. La Circular del SII, de , pre-
cisa que esto se traduce en la información relativa al «sujeto pasivo del impuesto; esto es, cada una de
las personas naturales o jurídicas, titulares de establecimientos que generen emisiones de compuestos
contaminantes, identicándola con el Rol Único Tributario (RUT), los componentes que deben ser in-
formados —esto es, contaminante MP, NOx, SO, o CO—, tipo de zona a que corresponde y población
por comuna».
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
tributarios será que las emisiones de los contaminantes gravados superen un deter-
minado umbral de contaminación, no las características técnicas de determinadas
fuentes jas.
En segundo lugar, se puede armar que el tributo es «más verde» desde el mo-
mento en que reconoce la posibilidad de que las emisiones se compensen. Este cam-
bio entrará en vigor cuando hayan transcurrido tres años desde la publicación de la
Ley ., es decir, el de febrero de . Así, la compensación podrá tener lugar
a través de la implementación de proyectos de reducción de emisiones adicionales a
las obligaciones impuestas por planes de prevención o descontaminación, normas
de emisión, resoluciones de calicación ambiental o cualquier otra obligación legal.
Se especica que las reducciones deberán ser medibles, vericables y permanentes.
Ahora bien, la ley exige que estos proyectos de reducción solo puedan ser ejecutados,
respecto del MP, NOx y SO, en zonas declaradas como saturadas o latentes en que
se generan las emisiones a compensar. Si tal declaración no existe, los proyectos de
reducción podrán realizarse en la misma comuna en que se generan las emisiones o
en las adyacentes a ella. La reducción de las emisiones deberá ser certicada por un
auditor externo autorizado por la SMA. Con todo, la aplicación práctica de esta com-
pensación depende de la dictación previa de un reglamento por parte del Ministerio
del Medio Ambiente, que se reera a los antecedentes requeridos para acreditar las
características necesarias para la procedencia de dichos proyectos, el procedimiento
para presentar la solicitud, los antecedentes que se deberán acompañar a la petición
y, en relación con los auditores, los procedimientos de certicación, los requisitos
mínimos para ser auditor y las atribuciones que tendrán.
Con todo, persisten algunos problemas que se habían apuntado anteriormente
por la doctrina, a los que es necesario agregar otros de índole sistemático, derivados
de los cambios operados por el legislador de la Ley ..
Al respecto, se ha señalado que el listado de contaminantes gravados aún es aco-
tado (Coronado Lagos, : y ). Asimismo, ha sido muy criticada la cuantía de
la tasa en el caso del impuesto a las emisiones de CO, pues se la considera muy baja,
más aún si se tiene presente que el Ministerio de Desarrollo Social chileno propuso
que el costo de estas emisiones fuese de dólares por tonelada emitida (Burgos y
Leiva, : ; Riestra, : y ss.; BCN, : . y ss., ., ., .)
y que el objeto de estos tributos es reducir este tipo de emisiones. Así, en atención
a la tasa del CO se podría armar que el tributo no es sucientemente disuasor
de conductas contaminantes (Cepal y OCDE, : , , y ). Ahora bien, se
. La Circular del SII, p. , ha especicado que los gastos incurridos en estos proyectos pueden ser
deducidos de la renta líquida imponible, ya que cumplen con los requisitos del artículo inciso primero
de la LIR, y también podrán deducirse de la renta imponible operacional minera del impuesto especíco
a la actividad minera del artículo de la LIR.
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
estima que subir la tasa actualmente no es aconsejable pues, como se verá a continua-
ción, profundizaría el problema de la aplicación del tributo en el mercado eléctrico.
Por ello, se estima que el aumento de la tasa debiera coordinarse con enmiendas
legales que superen la distorsión en el precio de la energía. A mayor abundamiento,
incrementar la tasa puede dar lugar a la «fuga de carbono», esto es, el traslado de las
emisiones hacia países con una regulación menos estricta en esta materia (Burgos y
Leiva, : y ss.). En consecuencia, para evitar este efecto se requiere una política
global que grave en términos similares las emisiones de carbono.
Asimismo, aún se puede profundizar en esta regulación y contemplar bonicacio-
nes sobre la cuantía del impuesto a pagar, a n de incentivar a los contribuyentes a
invertir en soluciones tecnológicas más limpias, que contribuyan a prevenir, corregir
o restaurar el impacto de la contaminación (Coronado Lagos, : ; Contreras
Rojas y Pinochet Ábalos, : y ss.). Con todo, el SII a través de su jurisprudencia
administrativa ha aceptado la deducción de gastos y la consideración como costo de
ciertos desembolsos y adquisiciones efectuadas en el contexto de este tributo (Ocio
del SII, de ).
Pese a que este punto se hizo ver durante la tramitación de la Ley ., se mantuvo
el efecto que tiene el impuesto en el sistema de jación de precios de la electricidad,
que evita el aumento en la cuenta de la luz, lo que afectaría a las familias de menores
recursos, pero también a la economía en general. Esta regulación genera dos proble-
mas: no distribuye el impuesto dentro del costo de producción de la energía, con lo
cual no tiene incidencia en el despacho del sistema eléctrico y, en ocasiones, el im-
puesto es compensado incluso por las empresas generadoras de energías limpias que
no emiten los contaminantes gravados (BCN, : . y .). En este sentido,
se ha propuesto evaluar las interacciones entre los mecanismos de jación de precios
de la electricidad y el impuesto sobre el CO, y considerar los ajustes necesarios para
salvaguardar que el impuesto siga siendo plenamente efectivo, ya que su propósito
es aumentar los costos en que deben incurrir las centrales que generan electricidad a
partir de combustibles fósiles, a n de promover, con ayuda de la tecnología, la adop-
ción de fuentes energéticas con bajas emisiones de carbono (Cepal y OCDE, : ,
y ; Katz, : ).
A los puntos señalados, se agregan nuevos aspectos problemáticos netamente tri-
. Esto fue manifestado anteriormente por la Cepal y la OCDE. En efecto, se señaló que el sistema
protege a determinados generadores de energía, a pequeñas empresas y a hogares que quedan exentos.
Y se indicó que el diseño del sistema para licitar contratos de producción energética a largo plazo per-
mitirá que algunas centrales de combustibles fósiles no tengan que pagar el importe total del tributo
(Cepal y OCDE, : ).
. Para un análisis de este problema, véanse el trabajo de Chile Sustentable () y Fernández Zavala
(: y ss.).
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
butarios generados a partir de las modicaciones incorporadas por la Ley ..
Resulta llamativa la ausencia de una norma antielusión. La de carácter general no
puede tener aplicación desde el momento en que la scalización del tributo recae en
la SMA; el SII ha declarado que lo dispuesto en el artículo de la Ley . limita su
competencia exclusivamente a las siguientes materias:
Calcular el impuesto por cada fuente emisora en base al informe que remita la
Superintendencia del Medio Ambiente con los datos y antecedentes necesarios para
dicho efecto.
Asumir la representación del interés scal ante los tribunales tributarios y adua-
neros de acuerdo al procedimiento establecido en el artículo y siguientes del Có-
digo Tributario, en caso de interponerse reclamo por existir meras diferencias de
cálculo en el giro emitido por este Servicio.
Cuando entre en vigencia, realizar el cálculo y giro del impuesto con la informa-
ción remitida por la Superintendencia del Medio Ambiente tratándose de la ejecu-
ción de proyectos de reducción de emisiones.
En consecuencia, no podría tener lugar la aplicación de la norma general antielu-
siva —abuso o simulación—, ya que el SII es el único órgano competente para instar
ante los tribunales tributarios y aduaneros la aplicación de estas medidas, previa sus-
tanciación de un procedimiento administrativo especial. Luego, en lo que se reere
a las normas especiales antielusivas, cabe indicar que la conguración del tributo no
consideró este tipo de disposiciones.
En este punto, surge una duda adicional asociada a la limitación de facultades ex-
presada por el SII, toda vez que en materia de delitos tributarios el Ministerio Público
no puede iniciar motu proprio una investigación —artículo inciso primero de la
Ley .— (véase Núñez Ojeda y Silva Salse, , y ss.): ¿tendría competencia
el SII para recopilar antecedentes frente a una conducta delictiva del contribuyente?
Pareciera que la apreciación de la Administración tributaria en orden a sus atribucio-
nes es más restrictiva de lo aconsejable.
Otro aspecto problemático, y que ya ha sido apuntado (Navarro Schiappacasse,
: y ss.), se reere a la ausencia de normas que le permitan a la SMA tasar la
base imponible en supuestos en los cuales el contribuyente no reporta sus emisiones
o lo hace de manera incompleta o errónea, en el entendido que esta debiera ser la
entidad competente para scalizar el cumplimiento del tributo. El punto es de una
. Circular del SII, de . Para lo cual el SII aplica lo dispuesto en el artículo de su Ley Orgá-
nica, norma que prescribe que «corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación y scaliza-
ción de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, scales o de otro
carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a
una autoridad diferente».
. La letra t) del artículo del artículo segundo de la Ley ., Ley Orgánica de la Superintenden-
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
gran importancia, si se tiene presente que el Tribunal Constitucional exige que la
ley contemple el procedimiento para determinar la base imponible del tributo, y la
regulación del tributo en este punto nada señala. Este aspecto no se soluciona con lo
prescrito en el artículo cuando indica que «el hecho de no informar [las emisiones]
o hacerlo con retardo no los eximirá [a los contribuyentes] del impuesto que deban
soportar conforme a este artículo», pues no precisa la forma en que debería determi-
narse el impuesto si no se informan las emisiones. Por tanto, se podría estar ante un
impuesto que solo será pagado si el contribuyente voluntariamente cumple con su
obligación tributaria. Si bien la SMA podría aplicar una multa por algún incumpli-
miento de deberes formales, esta no tiene el carácter de tributo.
Asimismo, cabe destacar que toda la contingencia tributaria derivada de la de-
terminación del impuesto, salvo en lo que se reere al cálculo del giro, recaerá en la
SMA o en un tribunal ambiental. Esto no deja de llamar la atención, pues en sede
ambiental se discutirá la vericación o no del hecho gravado, la calidad de sujeto
pasivo de una persona, la correcta determinación de la base imponible, la aplicación
o no de exenciones o supuestos de no sujeción, además de aspectos propiamente am-
bientales vinculados al monitoreo, registro y reporte de las emisiones (algo similar
indica Riestra, : ).
Si bien este punto pareciera procedimental y carente de relevancia tributaria, dista
de serlo pues el legislador precisó que la impugnación suspende la emisión del giro,
el que deberá dictarse dentro del quinto día luego de que el SII haya sido noticado
de las modicaciones determinadas por la SMA o por el Tribunal Ambiental, pero no
asoció a este hecho la suspensión del plazo de prescripción de la acción de scaliza-
ción y de la de cobro. Esto, por cuanto no tiene aplicación lo dispuesto en el inciso
nal del artículo del Código Tributario, que suspende los plazos de prescripción
durante el período en que el SII esté impedido de girar de conformidad con lo dis-
puesto en el inciso segundo del artículo en relación con lo prescrito en el inciso
tercero del artículo del Código Tributario. Dicha suspensión aplica en supuestos
de impuestos en los cuales existe una liquidación previa, circunstancia que no se da
en este tributo, que es de aquellos «de giro» o «de no declaración».
Más allá de la omisión señalada, pudiera ocurrir que nalizada la tramitación del
procedimiento administrativo o del juicio ambiental, el SII emita un giro por emisio-
cia del Medio Ambiente, establece como una de las funciones de la SMA «scalizar el cumplimiento
de las demás normas e instrumentos de carácter ambiental, que no estén bajo el control y scalización
de otros órganos del Estado». Considerando que este tributo es un instrumento ambiental de carácter
económico, bien se podría armar que dicha Superintendencia es competente para scalizar el correcto
cumplimiento de la obligación tributaria.
. En los casos en que existe suspensión del plazo de prescripción, el legislador lo ha señalado expre-
samente, lo que ocurre por ejemplo en los artículos quinquies inciso quinto; número inciso nal;
y número inciso nal, todos del Código Tributario, y en el inciso tercero del artículo de la LIR.
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
nes correspondientes a un período tributario prescrito, pues no puede armarse que
el reclamo —ante un tribunal ambiental y no tributario— genere efecto alguno en
materia de prescripción. La pregunta que surge se reere a si podría el contribuyen-
te reclamar ante el Tribunal Tributario y Aduanero este punto. Si bien el mencionado
inciso dieciocho señala que el giro solo es reclamable ante estos tribunales cuando
«no se ajuste a los datos o antecedentes contenidos en el informe enviado por la Su-
perintendencia del Medio Ambiente o a los que fundamentaron un nuevo giro, según
corresponda», no se debe olvidar que estos tribunales con competencia tributaria
pueden declarar de ocio la prescripción, según dispone el artículo del Código
Tributario. Seguramente el legislador no reparó en este aspecto de suyo relevante.
Se considera que en este punto faltó mayor prolijidad a la hora de regular esta
materia, pues tampoco se estableció el plazo que debía esperar el SII para emitir el
giro, a n de dar la posibilidad al contribuyente de impugnar los antecedentes noti-
cados por la SMA. En este sentido, el artículo de la Ley . prescribe que el SII
«mediante resolución, determinará la forma y plazo en que la Superintendencia deba
enviarle su informe, comunicarle la presentación de reclamaciones y su resolución»,
pero nada indica respecto de que esta sea la manera en que se deba establecer la for-
ma y plazo en que se girarán los impuestos, aspecto que la instrucción de la Adminis-
tración tributaria indica será regulada mediante resolución (Circular de , p.
). Como se ha apuntado, este aspecto es central en lo que se reere a la prescripción
de la actuación scalizadora y la omisión legislativa no podría ser subsanada por el
SII a través de sus facultades de interpretación de las disposiciones tributarias, sino
que se estima es necesaria una enmienda legal. De lo contrario, por un problema pro-
cedimental el tributo podría no ser ecaz en su objetivo: que se internalice el costo de
la contaminación y que los contribuyentes busquen soluciones más limpias.
. En este punto la regulación diere de lo aprobado cuando el proyecto de la Ley . se encon-
traba en primer trámite constitucional. En efecto, inicialmente se establecía como opción la posibilidad
de reclamar del giro emitido ante los tribunales ambientales y se especicaba que si tras la sustanciación
del juicio ambiental variaban los antecedentes que sustentaban el acto administrativo reclamado, el SII
debía dictar un nuevo giro. Este nuevo giro era reclamable ante los tribunales tributarios y aduaneros.
En tal caso, se contemplaba como supuesto de impugnación una diferencia en cálculo contenido en el
giro, pero no se consagraba como causal única de reclamo. El inciso del texto original del artículo
de la Ley . también contempló la posibilidad de impugnar administrativamente la certicación
de las emisiones efectuada por la SMA, «suspendiéndose el giro del impuesto mientras el recurso no se
encuentre totalmente resuelto».
. A partir del de enero de será el inciso veinte. De hecho, el artículo de la Ley . alude a
la dictación de un «nuevo giro», sin que se especique en qué supuestos se podría dictar, pues el reclamo
de la resolución suspende la emisión del giro.
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
El incentivo a través del derecho tributario a que los contribuyentes
realicen conductas ambientalmente deseables: La regulación de un gasto
con componente ambiental
Cuando el ordenamiento jurídico otorga un benecio scal, establece una excepción
a la regla de igualdad en la imposición —por motivos de orden económico, políticos,
de cortesía internacional, entre otros (Giuliani Fonrogue, : ) apreciados por el
Poder Legislativo— y afecta el principio de capacidad contributiva (Spisso, :
y ss.). Sin embargo, ello sucede porque generalmente se busca lograr una efectiva jus-
ticia scal o fomentar el desarrollo de regiones determinadas (Massone Parodi, :
). Por esto, el destinatario de una franquicia tributaria podrá ser un contribuyente
especíco, un grupo de ellos, y el benecio puede, además, estar enfocado a una ac-
tividad o zona especíca (Araya Ibáñez, : ). Diverso es el caso de los benecios
tributarios, pues es suciente con que el beneciado cumpla con los requisitos que la
norma establece para poder gozar de ellos (Araya Ibáñez, : ).
De lo expuesto se sigue que cuando se establece un benecio tributario se genera
un efecto directo en la recaudación, pues el Estado renuncia a una parte de sus in-
gresos tributarios con miras a obtener un n preciso (Salassa Boix, : ). Si estas
consideraciones se aplican al ámbito ambiental al establecer un benecio tributario,
el legislador busca estimular al contribuyente para que evite o disminuya la produc-
ción de daños ambientales, mediante incentivos de carácter scal que producen una
minoración o eliminación de su carga scal.
En este punto, cabe señalar que la Ley . introdujo importantes modicacio-
nes a los gastos necesarios para producir la renta establecidos en la LIR, aspecto que
es preciso analizar dentro del proceso de determinación de la base imponible del
impuesto de primera categoría de aquellos contribuyentes que determinan su renta
efectiva según contabilidad completa. Esta modicación es relevante y viene a supe-
rar la interpretación asentada del SII y de los tribunales de justicia. No obstante, no
es la única enmienda que tuvo lugar en la regulación de gastos, pues adicionalmente
el legislador realizó cambios en gastos especialmente regulados e incluyó nuevos su-
puestos, entre los cuales se encuentran los desembolsos en materias medioambienta-
les consagrados en el nuevo numeral al artículo de la LIR. Así, un tributo scal
incorpora un elemento de nalidad extrascal (Alonso González, : ), concre-
tamente medioambiental, lo que armoniza la legislación tributaria con las exigencias
derivadas de ciertos instrumentos de gestión ambiental.
. Por todas, la sentencia de la Corte Suprema, rol .-, del de enero de , considerando
sexto, que declara que son gastos necesarios para producir la renta «aquellos desembolsos en los que
inevitablemente ha debido incurrir el contribuyente para generar la renta líquida imponible que se pre-
tende determinar, relacionados directamente con su ejercicio o giro y que tengan el carácter de inevita-
bles y obligatorios para el n social».
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
En efecto, el numeral distingue dos tipos de gastos vinculados a temáticas
medioambientales: obligatorios o voluntarios. Con lo cual, se regula la deducción
de gastos derivados de la responsabilidad social empresarial.
Respecto de los obligatorios, la norma señala que admite su deducción. Estos co-
rresponden a aquellos desembolsos incurridos con motivo de exigencias, medidas o
condiciones medioambientales impuestas para la ejecución de un proyecto o activi-
dad, contenidas en la resolución dictada por la autoridad competente que apruebe
dicho proyecto o actividad de acuerdo a la legislación vigente sobre medio ambiente.
El legislador optó por regular legalmente un desembolso cuya deducción el SII había
admitido mediante su jurisprudencia administrativa. Se considera que esta cate-
goría de gastos se relaciona directamente con el sistema de evaluación de impacto
ambiental y las obligaciones impuestas en la resolución de calicación ambiental que
se dicta terminado este procedimiento administrativo, cuyo objetivo es robustecer la
no generación de impactos ambientales signicativos.
En lo que se reere a los gastos medioambientales voluntarios, el citado numeral
exige que para que proceda su rebaja, estas erogaciones deben constar en un contrato
o convenio suscrito con un órgano de la administración del Estado. En concreto,
se admite la deducción de dos tipos de gastos o desembolsos: primero, los que el
titular incurra con ocasión de compromisos ambientales incluidos en el estudio o
en la declaración de impacto ambiental, respecto de un proyecto o actividad que
cuente o deba contar, de acuerdo con la legislación vigente sobre medio ambiente,
con una resolución dictada por la autoridad competente que apruebe dicho proyecto
o actividad; y, segundo, los efectuados en favor de la comunidad y que supongan un
benecio de carácter permanente, como gastos asociados a la construcción de obras o
infraestructuras de uso comunitario, su equipamiento o mejora, el nanciamiento de
proyectos educativos o culturales especícos, y otros aportes de similar naturaleza.
Como apunta Bonacic (: y ss.), este caso inicialmente no estaba contemplado
en el proyecto de la Ley ., sino que fue agregado durante el trámite legislativo,
tras la intervención del Consejo Minero. El autor concluye que su sentido es ampliar
las posibilidades de deducción como gastos de desembolsos que no cumplan con los
. Esta clasicación según lo establecido en la Circular del SII, de , p. .
. Véase el Ocio del SII, de . Para una revisión de la jurisprudencia del SII previa a la modi-
cación legal comentada, véase Bonacic (: y ss.).
. Como da cuenta Bermúdez (: ), los proyectos sometidos al sistema de evaluación de im-
pacto ambiental pueden asumir voluntariamente compromisos que van más allá de las condiciones
legales, con el objeto de hacerse cargo de impactos no signicativos o que buscan vericar que no se
generen tales impactos. Estos compromisos quedarán plasmados en el informe consolidado de evalua-
ción y en la resolución de calicación ambiental, con lo cual son obligatorios, scalizables y sancionables
por la SMA.
. Al respecto, véase el Ocio del SII, de .
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
requisitos para acceder a alguna ley especial de donación. En virtud de esta norma,
el SII ha entendido que tributariamente se permite que los municipios o gobiernos
regionales que tienen o pueden tener interés al calicar proyectos medioambientales
sean destinatarios de donaciones efectuadas por particulares u organizaciones, siem-
pre que cumplan con las exigencias legales, las que impiden que se lesione o pueda
lesionar el principio de probidad.
Además de la exigencia de constar en un determinado acto jurídico a cuya ce-
lebración concurra un órgano público, se contemplan limitaciones. Es así como se
restringen los beneciarios del pago, pues no pueden efectuarse directa o indirec-
tamente en benecio de empresas del mismo grupo empresarial en los términos del
número del artículo del Código Tributario o de personas o entidades relaciona-
das en los términos del número del mismo cuerpo legal. Asimismo, se contemplan
topes máximos al monto del desembolso. En este sentido, el legislador señala que su
cuantía no puede exceder de la cantidad mayor entre la suma equivalente al de
la renta líquida imponible del ejercicio respectivo, o al , por mil del capital propio
tributario de la empresa, según el valor de este al término del ejercicio respectivo; o al
de la inversión total anual que se efectúe en la ejecución del proyecto. El exceso
no será aceptado como gasto necesario para producir la renta.
Al respecto, se estima que la deducción como gasto de los desembolsos derivados
de obligaciones ambientales establecidas en instrumentos de gestión ambiental da
cuenta de una política pública coherente en materia ambiental, pero se considera que
es solo el primer paso en un cambio de paradigma en materia tributaria, consistente
en incorporar un mayor componente ambiental. En todo caso, conviene precisar que
no se está ante una franquicia tributaria, sino más bien ante un benecio tributario,
pues no se da un tratamiento privilegiado a este tipo de gastos, sino que cumpliendo
con ciertos requisitos, se admite expresamente su deducción —como ocurre en los
restantes numerales del citado artículo—, dentro del proceso de determinación de la
renta líquida imponible de los contribuyentes que tributan en primera categoría en
base a renta efectiva según contabilidad completa
. Inicialmente, el proyecto de la Ley . estableció que la cuantía del desembolso no podría
exceder de la menor de tales cifras; sin embargo, durante la tramitación de la ley se hizo ver que no
procedería la rebaja si el contribuyente se encontraba en situación de pérdida tributaria o tenía capital
propio tributario negativo, tal como indicaba el Ocio del SII, de , dictado bajo la regulación del
antiguo literal v) del inciso segundo del artículo de la LIR, incorporado por la Ley ., entrando en
vigor el de enero de y eliminado por la Ley . a partir del de enero de .
. La Circular del SII, de , p. , instruye que estas cantidades eventualmente podría dar lugar
a la aplicación de la tributación del artículo de la LIR. Para un análisis de las implicancias tributaria
de este punto, véase Bonacic (: y ss.).
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
Conclusiones
El tributo es la principal institución que regula el derecho tributario, cuya nalidad
primordial consiste en allegar recursos en arcas scales, con el propósito de que el Es-
tado pueda cumplir con sus funciones, las que no son otras que satisfacer el bien co-
mún. Sin desconocer que esta es la nalidad por antonomasia del tributo, el derecho
tributario contribuye a la protección del medio ambiente mediante el establecimiento
de tributos ambientales y la inclusión de benecios o franquicias tributarias. Ambas
guras actúan de manera diversa.
En efecto, cuando se regula un tributo ambiental, el sistema jurídico no prohíbe
la realización de una determinada conducta contaminante, sino que la desincentiva.
A través del gravamen se logra que el agente contaminante internalice el costo de la
contaminación. Lo que se pretende en este caso es lograr un cambio en la actuación
del contribuyente, de forma tal que este busque con ayuda de la tecnología una solu-
ción más limpia y, por tanto, más acorde con el cuidado del medio ambiente.
En cambio, cuando se introduce una franquicia tributaria o benecio con una -
nalidad medioambiental, lo que ocurre es que el sistema impositivo pretende incenti-
var la realización de conductas que a priori han sido calicadas como ambientalmen-
te deseables. Lo mismo ocurre cuando el legislador establece un benecio tributario
aplicable a quien lleve a efecto dicha actuación, disminuyendo la carga impositiva del
obligado tributario.
Si se examina la legislación tributaria, es posible armar que desde la entrada
en vigor del artículo de la Ley ., el sistema tributario cuenta con un tributo
ambiental que grava las emisiones al aire de ciertos contaminantes efectuadas por
fuentes jas. Esto es, su estructura dogmática da cuenta de su carácter ambiental,
recogiendo la idea de que quien contamina debe pagar. De esta forma, a mayor emi-
sión de contaminantes aumentará la cuantía de la obligación tributaria y, a la inversa,
mientras menos contaminantes emita, menor será el importe que deberá enterar en
arcas scales, con lo cual se está incentivando a introducir la tecnología necesaria
para disminuir dichas emisiones. Por lo demás, tras los cambios que introdujo la Ley
. se puede armar que el gravamen es «más verde», ya que a partir del de
febrero de se permite la compensación de las emisiones y desde el de enero del
mismo año se amplían los establecimientos afectos.
Con todo, subsisten problemas en la estructura de este gravamen, a los que se han
agregado otros tras las modicaciones que introdujo la reforma tributaria. En este
sentido, por expresa disposición legal el impuesto no deberá ser considerado en la
determinación del costo marginal instantáneo de energía cuando afecte a la unidad
de generación marginal del sistema. Luego, para las unidades cuyo costo total uni-
tario —siendo este el costo variable considerado en el despacho, adicionado el valor
unitario del impuesto— sea mayor o igual al costo marginal, la diferencia entre la
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
valorización de sus inyecciones a costo marginal y a dicho costo total unitario, de-
berá ser pagado por todas las empresas eléctricas que efectúen retiros de energía del
sistema, a prorrata de sus retiros. Esto implica una compensación entre los distintos
actores que efectúan retiros y, en ocasiones, implicará que incluso lo soporten em-
presas generadoras de energías limpias que no emiten los contaminantes gravados y,
por tanto, no son contribuyentes del impuesto. Tampoco se puede desconocer que el
valor de la tonelada de CO es extremadamente bajo y no se contempla una política
tributario-ambiental que potencie la innovación tecnológica en búsqueda de solucio-
nes más limpias.
De otra parte, subsisten los problemas en la scalización de la correcta determi-
nación de la obligación tributaria, ya que el legislador no incluyó una norma que per-
mita tasar la base imponible a la autoridad scalizadora —que se estima es la SMA—,
si es que el contribuyente voluntariamente no realiza el reporte de sus emisiones o
no las informa según la metodología jada por la autoridad ambiental, aspecto que
debe estar regulado en una ley, no pudiendo enmendarse este aspecto mediante re-
solución. Del mismo modo, no existe una norma especial antielusiva en este punto y
es discutible que pueda aplicarse la norma general, desde el momento en que no es el
SII la entidad que scaliza el impuesto, a lo que debe sumarse su expresa limitación
de facultades a aspectos relativos al cálculo del monto del impuesto, a la emisión del
giro y a la defensa de esta actuación scalizadora ante los tribunales tributarios y
aduaneros si existe reclamo del giro por no ajustarse a los antecedentes enviados por
la SMA o a los que fundamentaron el nuevo giro tras la impugnación ambiental. Por
ello, tampoco está claro si puede perseguirse la responsabilidad penal emanada de la
eventual comisión de delitos tributarios, atendida la regla establecida en el artículo
del Código Tributario.
A mayor abundamiento, otro problema que presenta la tipología del impuesto a
las emisiones de fuentes jas radica en la no suspensión de la prescripción de la ac-
ción de scalización tributaria y la de cobro del impuesto, derivada de la regulación
sui generis del sistema de impugnación de actos administrativos que establece el artí-
culo de la Ley ., que solo suspende la emisión del giro cuando se reclama de
la resolución dictada por la SMA que sirve de base al cálculo del impuesto, pero no
del plazo de prescripción.
Si bien es cierto en Chile aún no ha tenido lugar una reforma tributaria verde o
con énfasis en consideraciones ambientales, de a poco la legislación impositiva na-
cional está recogiendo la problemática ambiental, de modo tal que es posible hablar
de un ámbito incipiente del derecho tributario chileno: la scalidad ambiental. Lo
anterior se ve reejado, también, en el establecimiento de un caso de gasto especial-
mente regulado en el artículo número de la LIR y que se vincula con obligacio-
nes de carácter ambiental que el contribuyente puede rebajar, cumpliendo con ciertas
exigencias para su procedencia. Se estima que no consagra una franquicia tributaria,
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
porque no se introduce un tratamiento tributario privilegiado por motivos ambien-
tales, sino un benecio que permite expresamente rebajar un gasto en el proceso de
determinación del impuesto de primera categoría. No obstante, es un paso relevante
en orden a introducir aspectos ambientales en tributos recaudatorios.
Es de esperar que el legislador continúe esta senda, incorporando elementos am-
bientales a la normativa impositiva. Pero junto con esto, es deseable que la nalidad
perseguida sea genuinamente ambiental, esto es, de protección del medio ambiente y
no que se transformen en una herramienta de recaudación cuya única particularidad
radique en que se grava una externalidad negativa, como es la contaminación. El de-
safío, por tanto, es diseñar tributos verdes, a n de que se desincentiven las conductas
contaminantes y muevan al contribuyente a buscar soluciones más limpias.
Referencias
A G, Luis (). Los impuestos autonómicos de carácter extrascal.
Madrid, Marcial Pons.
A C, Livia, Camila Ramos Castro y Gabriela Rodríguez Gutiérrez
(). «Impuesto a las emisiones de fuentes jas». Revista de Derecho Tributario,
: -. Disponible en http://bit.ly/HWuUh.
A I, Gonzalo (). Franquicias y benecios tributarios. Santiago: om-
son Reuters.
BCN, Biblioteca del Congreso Nacional (). Historia de la Ley .. Disponible
en http://bit.ly/KIBOU.
B S, Jorge (). Derecho administrativo general. .ª edición. Santiago:
Legal Publishing.
—. (). Fundamentos de Derecho ambiental. .ª edición. Valparaíso: Ediciones
Universitarias de Valparaíso.
B, Cristian (). «Nuevos gastos de naturaleza medioambiental, respon-
sabilidad social empresarial y compensaciones e indemnizaciones, incorporados
por la Ley N° .». Revista de Estudios Tributarios, : -. Disponible e
http://bit.ly/WuAe.
B S, Andrés (). «Constitución económica y protección del
medio ambiente». Revista de Derecho (Universidad Austral de Chile), , número
especial: -. Disponible en http://bit.ly/nDIjG.
B, Jorge y Alejandro Leiva (). «Impuesto a las emisiones de carbono (CO)
como instrumento de gestión ambiental y cambio climático». Revista de Estudios
Tributarios, : -. Disponible en http://bit.ly/nGSlu.
C OCDE (). Evaluaciones del desempeño ambiental: Chile . Santiago:
Cepal. Disponible en https://bit.ly/WxCQa.
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
—. (). Evaluaciones del desempeño ambiental: Chile . Santiago: Cepal. Dispo-
nible en https://bit.ly/aAaz.
C S (). «Impuesto verde para fuentes jas en Chile». Disponible
en https://bit.ly/atFdf.
C R, María José y María Jesús Pinochet Ábalos (). «Análisis com-
parado del impuesto chileno a las emisiones de contaminantes provenientes de
fuentes jas a la luz de la normativa española». Crónica Tributaria, : -.
C L, Evelyn (). Impuesto chileno sobre emisiones a la atmósfera
provenientes de fuentes jas. Un estudio a la luz de la legislación española. Madrid:
Instituto de Estudios Fiscales.
E P, José (). Derecho del medio ambiente. .ª edición. Madrid: Marcial
Pons.
F U, Antonio (). «Propuesta de una hipótesis tributaria condicio-
nante como forma de protección del medio ambiente». En Patricio Masbernat
(coord.), Problemas actuales de Derecho Tributario Comparado. Una perspectiva
de Iberoamérica (pp. -). Santiago: Librotecnia.
F Z, Pedro (). Impuestos verdes en mercados regulados. Aplica-
ción de un impuesto a las emisiones en el sistema eléctrico chileno. Tesis para optar
al grado de magíster en Derecho Ambiental. Santiago: Universidad de Chile.
F L, José Juan (). Curso de Derecho Financiero Español. Institu-
ciones. .ª edición. Madrid: Marcial Pons.
G N, César (). El concepto de tributo. Madrid: Marcial Pons.
G, Achille Donato (). Instituciones de derecho tributario. Trad. de Fer-
nando Sainz de Bujanda. Madrid: Editorial de Derecho Financiero.
G F, Carlos (). Derecho nanciero. Vol. . .ª edición. Buenos
Aires: Depalma.
H M, Pedro (). Derecho tributario ambiental: La introducción del
interés ambiental en el ordenamiento tributario. Madrid: Marcial Pons.
K , Ricardo (). «Reforma Tributaria, impuestos “verdes” e implicancias de
política ambiental». Puntos de Referencia, : -. Disponible en https://bit.
ly/mvqW.
L, Samuel (). Curso de derecho de minería. Santiago: Editorial Jurídica de
Chile.
L, Fernando (). Inventario de instrumentos scales verdes en América La-
tina. Experiencias, efectos y alcances. Santiago: Cepal. Disponible en https://bit.
ly/yKuU.
L C, Blanca (). Tratado de Derecho Ambiental. Madrid: Centro de
Estudios Financieros.
M M, Ramón (). Tratado de Derecho Ambiental. Tomo . Madrid,
Edisofer.
NAVARRO SCHIAPPACASSE
PROtECCIóN DEL MEDIO AMBIENtE y DERECHO tRIBUtARIO: UNA REVISIóN DE LA LEy 21.210
M P, Pedro (). Principios de derecho tributario. Tomo . .ª edición.
Santiago: Legal Publishing.
M P, Rodrigo (). Derecho tributario y medio ambiente. La posibili-
dad constitucional de establecer tributos ambientales en Chile. Santiago: LexisNexis.
M F, Marcelo (). «Tensiones normativas en torno a la incorporación
de impuestos en la regulación ambiental». Ius et Praxis, (): -. Disponible
en http://bit.ly/KgllXk.
M F, Marcelo (). «Particularismos e imposibilidades de los impues-
tos a las emisiones en la Constitución Política de Chile. Estudio preliminar». Re-
vista Chilena de Derecho, (): .-.. Disponible en http://bit.ly/BAD.
N S, María Pilar (). «El impuesto sobre las emisiones de
fuentes jas y su inserción en el sistema tributario chileno». Revista de Derecho
(Ponticia Universidad Católica de Valparaíso), (): -. Disponible en
https://bit.ly/hqKP.
N O, Raúl y Manuel Silva Salse (). «La acción penal regulada en el
artículo del Código Tributario». Revista de Derecho (Ponticia Universidad
Católica de Valparaíso), (): -. Disponible en https://bit.ly/aGRMJl.
OCDE FMI (). Tax Expenditures and Corrective Taxes in Chile: A joint IMF/
OCDE Assessment.
O C, Enrique (). «Extrascalidad y constitución en la imposición ener-
gético-ambiental». En María Luisa González-Cuellar Serrano y Enrique Ortiz Ca-
lle (dirs.), La scalidad del sector eléctrico. Valencia: Tirant lo Blanch.
P, Abundio y Marcelo Matus (). Manual de Código Tributario. .ª edición.
Santiago: omson Reuters.
P, Arthur C. (). e economics of welfare. Londres: Macmillan.
R, Sebastián (). «El impuesto verde a las emisiones de fuentes jas en la
reforma tributaria». En María Pilar Navarro y Álvaro Magasich (editores), Refor-
ma tributaria : Principales cambios (pp. -). Valencia: Tirant lo Blanch.
R A, Pedro. . Impuesto verde en fuentes móviles: ¿n recaudatorio o
desincentivo real a la contaminación? Tesina postítulo de economía y nanzas para
abogados. Santiago: Universidad de Chile. Disponible en https://bit.ly/wHYxw.
R, Tulio (). El impuesto ambiental. Barcelona: El Fisco.
S B, Fernando (). «El nacimiento de la obligación tributaria». En
Hacienda y Derecho, vol. IV. Madrid: Instituto de Estudios Políticos.
S B, Rodolfo (). «Los tributos ecológicos y el principio quien conta-
mina paga». Revista SJRJ Río de Janeiro, (): -. Disponible en https://bit.
ly/mYzNa.
S B, Rodolfo (). «La protección ambiental a través de los tributos en el
marco de la relación entre el deber de contribuir y el deber de preservar el medio
ambiente». Quincena Fiscal, : -.
REVIStA DE DERECHO AMBIENtAL
NÚM. 14 (2020) • PÁGS. 127-153
S, Rodolfo (). «Potestad tributaria en el estado de derecho». En Patricio
Masbernat (coord.), Problemas actuales de Derecho Tributario Comparado (pp.
-). Santiago: Librotecnia.
T Z, Patricia, Francisca Rio Aguilar y Pablo Torres Pedreros. .
«Impuestos extrascales en la reforma tributaria : análisis crítico». Revista de
Derecho (Universidad Austral de Chile), (): -. Disponible en http://bit.
ly/KFMSkD.
V A, Juan Enrique (). Extrascalidad y dogmática tributaria. Ma-
drid: Marcial Pons.
Agradecimiento
Este artículo se enmarca en el contexto del Proyecto I+D «Tecnología y Fiscalidad
en el siglo XXI» del Grupo de Investigación de Dret Tributari i Política Fiscal de la
Universidad de Barcelona.
Sobre la autora
M P N S es abogada de la Ponticia Universidad Ca-
tólica de Valparaíso (Chile), magíster en Gestión y Dirección Tributaria de la Uni-
versidad Adolfo Ibáñez (Chile) y doctora en Derecho de la Universidad de Barcelo-
na (España). Su correo electrónico es mariapilar.navarro@uoh.cl. https://orcid.
org/---.
REVIS TA DE DE RECHO AMBIEN TAL
La Revista de Derecho Ambiental, del Centro de Derecho Ambiental de la Facultad de Derecho
de la Universidad de Chile, es un espacio de exposición y análisis en el plano académico del
derecho ambiental. Su contenido se presenta a través de doctrina, jurisprudencia y recensio-
nes, y aborda diversas materias relacionadas con la gestión, institucionalidad y herramientas
de protección ambiental y desarrollo sustentable. Se presentan artículos de diferentes autores
y autoras en los que se analizan y abordan casos y temas jurídico-ambientales de creciente
interés y actualidad.
Valentina Durán Medina
Jorge Ossandón Rosales
y Antonio Pulgar Martínez
revistaderechoambiental.uchile.cl
revistada@derecho.uchile.cl
Creative Commons Atribución Compartir Igual . Internacional
La edición de textos, el diseño editorial
y la conversión a formatos electrónicos de este artículo
estuvieron a cargo de Tipográca
(www.tipograca.io)
Accede a todo el contenido con una prueba gratuita de 7 días
Transforma tu investigación jurídica con vLex
-
Accede a resúmenes de sentencias generados por IA, que destacan al instante los aspectos jurídicos clave.
-
Realiza búsquedas avanzadas con opciones precisas de filtrado y ordenamiento.
-
Consulta contenido jurídico completo de más de 100 jurisdicciones, incluyendo una amplia colección de libros y revistas a texto completo.
-
Disfruta de funcionalidades exclusivas como comparador de versiones de una ley, notas de vigencia, análisis de citas, y mucho más.
-
Con la confianza de más de 2 millones de profesionales, incluidas las firmas más importantes del mundo.
Accede a todo el contenido con una prueba gratuita de 7 días
Transforma tu investigación jurídica con vLex
-
Accede a resúmenes de sentencias generados por IA, que destacan al instante los aspectos jurídicos clave.
-
Realiza búsquedas avanzadas con opciones precisas de filtrado y ordenamiento.
-
Consulta contenido jurídico completo de más de 100 jurisdicciones, incluyendo una amplia colección de libros y revistas a texto completo.
-
Disfruta de funcionalidades exclusivas como comparador de versiones de una ley, notas de vigencia, análisis de citas, y mucho más.
-
Con la confianza de más de 2 millones de profesionales, incluidas las firmas más importantes del mundo.
Accede a todo el contenido con una prueba gratuita de 7 días
Transforma tu investigación jurídica con vLex
-
Accede a resúmenes de sentencias generados por IA, que destacan al instante los aspectos jurídicos clave.
-
Realiza búsquedas avanzadas con opciones precisas de filtrado y ordenamiento.
-
Consulta contenido jurídico completo de más de 100 jurisdicciones, incluyendo una amplia colección de libros y revistas a texto completo.
-
Disfruta de funcionalidades exclusivas como comparador de versiones de una ley, notas de vigencia, análisis de citas, y mucho más.
-
Con la confianza de más de 2 millones de profesionales, incluidas las firmas más importantes del mundo.
Accede a todo el contenido con una prueba gratuita de 7 días
Transforma tu investigación jurídica con vLex
-
Accede a resúmenes de sentencias generados por IA, que destacan al instante los aspectos jurídicos clave.
-
Realiza búsquedas avanzadas con opciones precisas de filtrado y ordenamiento.
-
Consulta contenido jurídico completo de más de 100 jurisdicciones, incluyendo una amplia colección de libros y revistas a texto completo.
-
Disfruta de funcionalidades exclusivas como comparador de versiones de una ley, notas de vigencia, análisis de citas, y mucho más.
-
Con la confianza de más de 2 millones de profesionales, incluidas las firmas más importantes del mundo.
Accede a todo el contenido con una prueba gratuita de 7 días
Transforma tu investigación jurídica con vLex
-
Accede a resúmenes de sentencias generados por IA, que destacan al instante los aspectos jurídicos clave.
-
Realiza búsquedas avanzadas con opciones precisas de filtrado y ordenamiento.
-
Consulta contenido jurídico completo de más de 100 jurisdicciones, incluyendo una amplia colección de libros y revistas a texto completo.
-
Disfruta de funcionalidades exclusivas como comparador de versiones de una ley, notas de vigencia, análisis de citas, y mucho más.
-
Con la confianza de más de 2 millones de profesionales, incluidas las firmas más importantes del mundo.
